我國的會計法規制度體系主要分為會計法律、行政法規、會計規章三個主要層次，會計規章主要有會計核算制度、會計監督制度、會計機構及人員制度和會計工作制度，會計核算制度主要分為《企業會計準則》、《企業會計制度》、分行業會計制度，以及有關會計核算辦法和問題解答等。

　　一般情況下，《企業會計制度》及會計核算辦法與具體會計準則規定不一致的，按照具體會計準則的規定執行；具體會計準則與“問題解答”規定不一致的，按照“問題解答”的規定執行；后發布的規定與先發布的規定不一致時一般按最新發布的規定執行。

　　但是，在具體工作中，我們應根據實際情況選擇執行有關會計核算制度的規定，而不拘泥于會計核算制度適用性選擇的一般順序。現就施工企業選擇執行會計核算制度有關適用性問題簡要分析如下。

　　一、施工企業執行的主要會計核算制度

　　按照財政部關于印發《施工企業會計核算辦法》的通知（財會（2003）27號）規定，已執行《企業會計制度》的施工企業于2004年1月1日起同時執行《施工企業會計核算辦法》，不再執行財政部1992年印發的《施工企業會計制度》。另外，財政部1998年6月制定了《企業會計準則——建造合同》（財會字（1998）25號），于1999年1月1日起暫在上市公司執行，其他企業可暫不執行。所以執行《企業會計制度》的施工企業除需同時執行《施工企業會計核算辦法》外，還可選擇執行《企業會計準則－建造合同》。

　　2006年2月15日，財政部發布的《關于印發《企業會計準則第1號——存貨》等38項具體準則的通知》（財會[2006]3號）明確規定，上市公司于2007年1月1日起須執行修訂后的《企業會計準則――基本準則》，以及根據《企業會計準則――基本準則》而制定的《企業會計準則第1號——存貨》等38項具體準則，彭勵其他企業執行。執行該38項具體準則的企業不再執行現行準則、《企業會計制度》。所以，已上市的或有意選擇執行新會計準則的施工企業，不再執行《企業會計制度》和《施工企業會計核算辦法》。

　　財政部于2006年制定發布的《企業會計準則――建造合同》是在對財政部1998年發布的《企業會計準則――建造合同》修訂和完善的基礎上完成的，兩者沒有實質性差異，只是新準則規定計提建造合同預計損失準備計入“資產減值損失”科目，而不是計入“管理費用”科目。

　　二、會計核算制度間存在的主要差異及實務中執行的適用性分析

　　在具體工作中發現，《施工企業會計核算辦法》（以下簡稱“辦法”）與《企業會計準則－建造合同》（以下簡稱“準則”）存在不一致的規定，如果要同時執行“辦法”及“準則”，則存在具體選擇適用何種規定的情況。

　　（一）“工程施工”與“工程結算”對沖結平的時點不同

　　“辦法”規定，工程施工合同完工后，將“工程結算”科目余額與相關工程施工合同的“工程施工”科目余額對沖，而“準則”規定，“工程結算”是“工程施工”的備抵科目，合同完成并竣工決算后，“工程結算”與“工程施工”對沖結平。

　　筆者認為，由于目前建筑工程完工后長時間未辦理竣工決算的情況較為普遍，雖然工程完工后已按完工百分比法確認收入并結轉相應的成本，但由于尚未最終辦理竣工決算，“工程結算”和相應的“應收賬款”無法最終確定。為了真實反映該項工程的完工及結算情況，選擇采用“準則”的處理方法，待竣工決算后再作兩科目的對沖結平為妥。

　　（二）轉銷合同預計損失準備的處理不同

　　“辦法”與“準則”均規定，設置“存貨跌價準備－合同預計損失準備”明細科目（按施工合同設置明細賬），核算工程施工合同計提的損失準備。如果合同預計總成本將超過合同預計總收入，應將預計損失立即確認為當期費用，借記“管理費用”，貸記“存貨跌價準備－合同預計損失準備”。

　　但兩者在合同預計損失準備的轉銷時點及會計處理方面的規定存在差異。“辦法”規定，合同完工確認工程合同收入、費用時，應轉銷合同預計損失準備，借記“存貨跌價準備－合同預計損失準備”，貸記“管理費用”。而“準則”則規定，在建合同完工并竣工決算后，將“存貨跌價準備－合同預計損失準備”的余額調整“主營業務成本”科目。

　　筆者認為選擇采用“辦法”的規定處理為妥。理由是：“合同預計損失準備”核算建造合同的預計虧損是在建筑工程尚未完工，合同總收入及成本尚未確定的情況下，依據穩健性原則的要求而設置的。工程合同完成后，按規定已確認了合同總收入并結轉相應的成本，所以應相應轉銷合同預計損失準備。按“準則”的規定計提合同預計損失準備時計入期間費用（管理費用），轉銷時作為“主營業務成本”的調整，不僅存在計提和轉銷時的會計處理口徑不一致的問題，在實務中也不便于企業正確核算某一具體工程項目的實際盈虧狀況，不利于企業的內部管理及建筑工程項目成本的控制。

　　《企業會計制度》和財政部于2006年發布的《企業會計準則――基本準則》均明確規定，企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照交易或事項的法律形式作為會計核算的依據。所以，為了如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，確保會計信息真實可靠、內容完整，如實反映企業財務狀況、經營成果和現金流量，企業應根據實際情況選擇執行有關會計核算制度的規定，而不拘泥于會計核算制度適用性選擇的一般順序。