摘　要：企業的大部分資產都是會減值的，因此計提資產減值準備是會計核算的一項重要內容。通過對資產減值會計的實質內涵的確認與計量的分析，應針對資產減值會計信息中存在的問題，采取完善和規范資產減值會計信息的對策。

　　關鍵詞：資產減值；減值準備；會計信息

　　一、資產減值會計內涵之我解

　　自1998年《股份有限公司會計制度》規定計提壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備四項準備后，2001年開始實施的《企業會計制度》又新增加了四項資產準備———固定資產減值準備、無形資產減值準備、在建工程減值準備、委托貸款減值準備，簡稱“八項準備”。為進一步搞好這項業務，深刻體會資產減值的實質內涵，準確把握其確認與計量的原則及其賬務處理的方法，積極研究與探索資產減值會計信息中存在的問題與對策是必要的。

　　資產是會計的重要要素之一，幾乎所有的會計要素都直接或間接與其相關。我國《企業會計制度》采用了《企業財務會計報告條例》中的概念，并對其進行了界定：“資產是指過去的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益”。按照資產這一特征，不具備可望給企業帶來未來經濟利益流入的資源，則不能確認為企業的資產，也不能作為資產繼續反映在資產負債表中。其實，會計學意義上的資產，與經濟學意義的“財富”、“資源”等概念有著極深的淵源，其真正的價值在于目前及未來利益。將資產定義為預期的未來經濟利益，就把財務會計的重心由利潤表轉向了資產負債表。雖然，這一定義是否完全適用于“會計學”，仍然存在爭議，但是它概括了資產的本質，應該說比較符合企業持有資產的目的。因為，從一個持續經營的企業來說，它持有資產的目的，當然是為了獲得未來的經濟利益。從理論的角度講，如果將資產定義為預期的未來經濟利益，那么，當企業的賬面成本高于該資產預期的未來經濟利益時，會計記錄一筆資產減值損失是合理的、恰當的，這就是資產減值會計的實質內涵。

　　二、資產減值會計的確認與計量

　�。ㄒ唬┵Y產減值會計的確認標準選擇

　　是否確認資產減值，這涉及到確認標準的選擇問題。目前主要有三種標準，即永久性標準、可能性標準和經濟性標準。

　　永久性標準。是只對永久性（即在可預見的未來不可能恢復）的資產減值損失進行確認的標準。持這種觀點的人認為，永久性標準可以避免確認暫時性減值損失。反對者認為，永久性標準不符合“資產是能產生未來經濟利益的資源”這一定義，且暫時性減值和永久性減值難以界定，有可能促使管理者故意遞延減值損失的確認。筆者更傾向于后者，因為，會計總是充滿了不確定性，充滿了判斷和估計，要想在會計報告中剔除不確定性是不可能的，而主要立足于未來的減值會計尤其如此。因此，永久性標準不適用資產減值會計的確認。

　　可能性標準。是對可能的資產減值損失予以確認。其目的在于與歷史成本框架保持一致，并避免確認不必要的減值損失。美國等一些國家的做法是，確認與計量的基礎不一樣，確認時使用未來現金流量的不貼現值，計算時使用公允價值。因此，如果未來現金流量的不貼現值大于賬面價值，那么，即使公允價值小于其賬面價值，也不確認資產減值損失，由此可能導致資產價值的高估。

　　經濟性標準。是對資產負債表日發生的任何資產減值進行確認，即只要發生減值（如當可收回金額小于賬面價值時）就予以確認，確認與計量采用相同的基礎。由于經濟性標準在估算在用價值、確定可收回金額時已考慮各種“可能性”因素，因而不再要求對可收回金額小于賬面價值的可能性進行評估�！秶�際會計準則第36號———資產減值》廣泛采用了這一標準。

　　我國《企業會計制度》未明確規定應用的標準，但從相關條文中可以看出，三種確認標準都有，只是不同種類的資產確認標準有所側重而已。如《企業會計準則———投資》使用了可能性與經濟性相結合的標準，一方面將確認基礎與計量基礎統一，都使用可收回金額，另一方面又不要求對可收回金額進行貼現。筆者認為，如果將資產定義為預期的未來經濟利益，資產減值如果可以可靠地計量，并且提供相關的信息，那么，資產減值確認的最佳標準應是經濟性標準。同時筆者認為，在確認資產減值時還應考慮貨幣的時間價值，即折現因素。因為當企業確認資產已經發生減值時，企業將決定是繼續使用該項資產還是將其予以處置，從理性的角度出發，企業應考慮貨幣的時間價值。如果不考慮貨幣的時間價值，那么，現金流量相等但分布時間不一致的兩項資產，將在資產負債表中以相同的金額反映。但事實上它們的市場價值是不同的，因為市場上所有的理性交易都考慮了貨幣的時間價值。當然，按照成本效益原則，可能性標準較經濟性標準更節約，在某些情況下，可能性標準也是可供選擇的一種標準。

　�。ǘ�）資產減值會計的計量

　　會計理論的一個核心問題是會計計量，而會計計量的關鍵在于計量屬性的選擇，目前有關資產減值計量的屬性主要有：現行成本或重置成本、現行市價、銷售凈價、可變現凈值、未來現金流量現值（在用價值）、公允價值、可收回金額。與歷史成本不同，現行市價、銷售凈價、可變現凈值、在用價值、公允價值都屬于“貼現值”的范疇。具體地講，即：現行市價反映了市場對該資產未來現金流量現值的預期；而在用價值則反映了企業對未來現金流量現值的估計；公允價值主要指現行市價，如果該資產沒有市場價值，則用未來現金流量現值或期權定價模型等方法確定的價值代替；銷售凈價和可變現凈值在大多數情況下都是相似的，主要指現行市價扣除處置費用后的余額，有時候，可變現凈值還可表示為預計售價減去必要的處置費用。對于可收回金額，不同的國家給予了不同的解釋，美國認可收回金額就是指公允價值；英國把它定義為可變現凈值與在用價值孰高；國際會計準則第36號將其解釋為銷售凈價與在用價值孰高；而在我國《企業會計制度》中，可收回金額的實際含義為未來現金流量的貼現值。

　　從純理論的角度來說，“未來現金流量現值”是最理想化的計量標準。但其計算相當困難，或者說不符合成本效益原則，因此，目前資產減值會計實務中會計計量主要采用上述中的其他計量標準，且分別按不同資產進行選擇。

　　三、資產減值會計信息中存在的問題

　　盡管大部分企業已執行《企業會計制度》，根據《企業會計準則》（以下簡稱“準則”）要求開始計提各項資產減值準備，但是由于準則對具體情況界定得不明晰，在具體操作上缺乏明確的計算程序，因此留給企業的調節空間很大。因此，出現了兩個極端問題：第一，一些企業年終決算粉飾報表、虛增利潤或少報虧損，對已經或即將發生的大額損失，不提或少提資產減值準備；第二，另有一些企業為留足儲備，以防下年經營不順，則對沒有減值跡象、或可能發生少量損失的資產計提了數額很大的減值準備。

　　（1）壞賬準備繼續延用過去財政部門與稅法上認可的按年末應收款余額3%-5%的比例提取，或不提�。ㄈ圆捎冒磳嵙兄Хǎ�，這樣一些企業形式上執行《企業會計制度》，實質上仍停留在過去的行業會計制度上；而另有一些企業不根據準則規定，隨意擴大壞賬準備提取比例。

　�。�2）年末對存貨、固定資產等實物資產，只將盤虧、短少、毀損的部分進行處理，對存貨中的陳舊過時和銷售價格低于成本的、固定資產中閑置不用、技術更新等原因而導致的減值，有的未計提減值準備，有的雖作了提取，只是象征性地計提。另有一些企業則隨意確定計提比例。

　�。�3）在長、短期投資上對跌價準備要么不提，要么加大提取比例。

　　（4）還有的企業純粹在提取減值準備上做文章，上年多提，次年又少提，或上年少提，次年多提，人為地調節年度之間利潤。

　　四、完善與規范資產減值會計信息的對策

　　1.完善內部會計控制制度

　　影響企業資產質量狀況的因素是多方面的，既有內部因素又有外部因素，既存在客觀因素又存在人為因素。要全面掌握資產的質量狀況，就得靠企業的采購與倉儲、銷售與收款、投資與決策、基建后勤等相關部門建立一整套的內部控制制度，及時向財務部門反饋各類資產出現的問題與原因。這里尤其強調要加強內部會計控制。會計控制不僅具有規范企業會計行為、保證會計資料真實完整、防止并及時發現和糾正錯誤及舞弊行為等作用，更重要的是對于提升現代企業管理水平，實現企業經營目標具有重要的作用。這樣才能保證各項資料的準確與完整，提供的財務數據真實可信，為資產減值準備的正確提取奠定基礎。

　　2.實行財務人員嚴格自律性管理

　　計提資產減值準備要求財務人員具備一定的職業判斷水平，首先要精通業務，勝任工作，這樣才能保證會計信息的真實、可靠。這就需要企業、社會相關部門不斷通過各種形式，進行職業教育、培訓，使財務人員逐步適應新的要求。在提高財務人員業務素質的同時，也要加強職業道德教育，對需要反映的經濟業務的判斷和表達，應當基于客觀的立場，以客觀事實為依據，實事求是，杜絕本位利益等諸多因素的影響。

　　3.強化相關主體的法律責任

　　目前一些企業在資產減值準備上做文章或對資產減值準備予以漠視，大大降低了企業的誠信度，而且也使會計的信譽備受挑戰。這并不是當前會計制度不完善，也不是相關法律法規不健全所使然，而是有章不循，有法不依，或是執法不嚴造成的。要想真正規范企業會計行為，打擊會計造假行為，就需要財政等監管部門對企業經常進行定期不定期的財務檢查。對查出的違規、違法情況，追究相關人員和企業的法律責任，提高法規的嚴肅性與震懾力，保證財務數據的準確性。

　　4.完善會計報表的披露內容

　　會計準則僅要求報表附注中對各項資產減值準備的提取情況、提取方法予以披露，沒有要求披露計提程序，所以出現許多企業對資產減值準備的提取往往就是一兩個人利用一兩天時間全部搞定，缺乏相關部門、相關專業人員對各項資產減值情況的分析與判斷過程。筆者認為，增加對資產減值準備計提程序與資產減值評判方法的披露非常重要，通過對減值準備計提程序與評判方法的披露，可以讓會計報表閱讀人從中知曉企業對減值準備計提工作的完備程序、提取比例與金額是否合理，同時需增加減值準備計提相關責任人聲明事項，以示加強責任。

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