會計信息失真是近幾年來出現的一種嚴重社會現象。由于會計信息既是直接使用者進行經濟決策的重要依據，也是國家統計信息及宏觀經濟信息的主要來源，其失真也將對國家宏觀經濟管理政策的制訂產生誤導，因而引起了國家領導人員的高度重視，也誘發了學術界和實務界對會計信息失真的大討論。但現有討論大多具有局限性，主要從會計信息失真的表面進行分析，未能觸及會計信息失真的本質。

　　一、會計信息失真原因的綜合分析

　　筆者認為，會計信息失真是指會計報表所提供的會計信息未能反映該會計主體真實的經營成果（或財務收支）和財務狀況。當前會計信息失真的原因有四個層次：會計準則和會計核算制度的局限性；會計工作失誤；經營業績粉飾；會計舞弊。本文重點研究后三個方面的原因。

　　（一）會計工作失誤

　　會計工作失誤是指在會計工作中，由于計量、確認、記錄、報告等方面出現的無意識錯誤。會計工作失誤是導致會計信息失真的工作原因。

　　1.錯誤地理解和應用了會計準則和會計核算制度。如果會計人員對會計準則和會計核算制度的理解和把握不是十分準確，或者因該項經濟業務或現象比較復雜，難以把握其特征，就有可能應用不恰當的會計準則和會計核算制度，從而導致不能恰當地核算該經濟業務或現象，披露錯誤或不充分，引起會計信息失真。如A企業與B公司簽訂售后回購協議，將一棟辦公大樓以2000萬元賣給B公司，在兩年后以2300萬元的價格重新購回。按《企業會計準則-收入》的規定，這種交易實際上是A企業以辦公大樓作抵押向B公司借款，若A企業將其作為固定資產處置進行會計核算和披露，則是誤用了會計準則。

　　2.會計工作中出現的其他無意識錯誤。會計人員在工作中難免還會出現這樣或那樣的差錯，導致會計信息失真。典型的會計工作錯誤有：賬戶分類錯誤；數據計算與書寫錯誤；會計估計錯誤；資本性支出與收益性支出劃分的錯誤；漏記了已完成的交易業務；漏對應計項目與遞延項目進行調整等。

　　（二）粉飾經營業績

　　粉飾經營業績是指會計主體通過不公平、不正常、不合理但合法的經濟業務來“提升”其經營業績，其目的就是從會計報表來看達到了某項或多項規定要求。粉飾經營業績是一種故意的、經過精心策劃、一般難以發覺、貌似真實實則虛假和難以定論的行為，并導致會計報表使用者作出錯誤的決策。

　　1.獲得某種資格或避免被處罰。這種情況在一些上市公司中比較突出。一些企業在改制過程中，為獲得發行股票或上市資格；公司上市后為獲得配股資格；上市公司因實際經營成果差、財務狀況惡化而逃避被特別處理、停牌或摘牌的處罰，就大肆通過不公平、不正常、不合理的經濟業務來粉飾其經營業績，從會計報表上達到相關要求。典型的做法是進行關聯方交易。

　　2.政治動機和職位動機。會計信息與政治、職位掛鉤是“中國特色”。取得什么樣的成績可以得到什么級別的榮譽、或到某個政府部門擔任行政職務，并且企業經營業績與地方財政、政府目標緊密相連。在這種背景下，當企業經營業績與地方政績掛鉤時，政府部門也出面幫助企業粉飾其業績，如給予財政補貼、要求金融機構給予減免利息、減免稅收等。

　　（三）會計舞弊

　　會計舞弊是指在會計工作中，在計量、確認、記錄、報告等方面故意違反國家現行會計準則和會計核算制度的規定而產生的錯誤。會計舞弊與會計工作失誤的主要區別是：前者是故意的、經過精心策劃、難以發現、以欺騙會計信息使用者并獲取直接利益為目的；后者是無意的、未經掩飾、容易發現、沒有任何目的。會計舞弊與粉飾經營業績主要區別是：兩者“提升”財務狀況和經營成果的手段不同。會計舞弊沒有相應的經濟業務，純粹玩弄數字游戲；粉飾經營業績需通過不正常、不合理但合法的經濟業務。會計舞弊是導致會計信息失真的最為重要的原因，并且其危害也最為嚴重。

　　會計舞弊的動機，除了獲得某種資格或避免、政治動機和保住職位、獲得高額工資和獎勵等之外，掩飾違法亂紀行為更是許多單位進行會計舞弊的重要動機。有些領導人員在位期間，利用職權大肆吃喝玩樂、行賄受賄、貪污挪用公款等，或將單位資產轉移到親屬所辦企業撈取個人私利。當前比較典型和普遍的是違法私設“小金庫”，故意隱瞞收入。私設“小金庫”，既可以偷稅漏稅，逃避國家相關部門的監督，又可以領導人員大肆吃喝玩樂、貪污挪用公款；更重要的是領導人員既可以利用“小金庫”賄賂上級，在便于業務開展的同時也為自己平步青云搭臺鋪路，又可以通過相互間的送禮化公款為私產，各得其所。這就是為什么“小金庫”屢禁不絕、愈演愈烈的深層原因。

　　二、會計信息失真的對策探討

　　筆者認為，要治理會計信息失真，也要采取綜合治理對策。除了完善會計準則和會計核算制度外，對于會計工作失誤的主要對策是建立和健全內部控制，加強內部檢查；對于粉飾經營業績的主要對策也是制定和完善會計準則和會計核算制度，使其在會計報表中充分披露而失去意義；對于會計舞弊的主要對策是強化外部檢查和監督及其處罰力度，使其不敢舞弊。此外，完善會計人員從業資格制度，加強會計人員的后續教育，提高會計人員的素質也是防止會計信息失真的關鍵因素。

　　（一）建立和健全內部控制，通過預防、發現并糾正會計工作失誤

　　健全有效的內部控制，能夠確保資產的安全完整、會計信息的合法與公允、經濟業務合規合法，并提高經營效率。健全的內部控制，通過適當授權和職責劃分，確保經濟業務合規合法；通過會計工作的內部分工及原始憑證的審核、記賬憑證的編制與審核、記賬與對賬、資產清查、會計報表編制與審核等相互交叉稽核和內部審計的獨立稽核，預防、發現并糾正會計工作中可能存在的失誤，以此來減少會計信息失真。這也是新《會計法》中增加了要求各單位建立、健全本單位內部會計監督制度的理論依據，實際上也是反映了國家希望通過相關法律促進各單位內部建立內部控制來減少會計信息失真的愿望。財政部在今年年初又發布了《內部會計控制基本規范》和《加強貨幣資金會計控制的若干規定》兩個征求意見稿，預計將在近期內在全國范圍內實施。從今年起，對于商業銀行，除了進行年度會計報表審計外，還要求注冊會計師對其內部控制進行檢查，出具評價報告。可見，國家監管部門對內部控制的重視程度。

　　（二）制訂和完善相關會計準則和會計制度，防止企業通過關聯方交易來粉飾會計報表

　　在當前，企業通過關聯方交易來達到粉飾會計報表目的的做法主要有關聯方資產置換、債務重組、資產重組、關聯方購銷等，通過賬面價值與“公允價值”之間的巨額差異來粉飾財務狀況和經營成果。我們可以通過修訂和完善相關會計準則和會計制度來遏制這種“會計報表重組”現象：一是完善公允價值的確定方法；二是在資產交換市場尚未有效建立的情況下，縮小公允價值的使用范圍，防止公允價值被濫用；三是改變賬面價值與公允價值之間的差額的確認方法；四是在會計報表中充分披露關聯方交易。另外就是擴大相關準則的適用范圍，由原來僅在上市公司或股份公司中適用，擴大到適用于所有企業。在今年年初，財政部修訂了債務重組、非貨幣性交易等準則，大大縮小了企業通過關聯方交易來操縱利潤、粉飾會計報表的空間。據悉，上市公司就失去了債務重組、資產置換、資產重組的熱情。

　　（三）加強外部檢查和監督及處罰力度，發現和處罰會計舞弊行為

　　會計舞弊更多的是領導人員授意、指使、強令會計人員進行的。因此，對于會計舞弊，只有通過外部檢查和監督才能發現和揭露；也只有通過加大對會計舞弊行為的處罰力度才能減少會計報表舞弊。

　　1.擴大“會計委派制”的范圍，減少會計人員對本單位領導人員的人身依附，使其敢于抵制領導人員授意、指使、強令的會計舞弊。會計人員無法抵制本單位領導人員授意、指使、強令其進行會計舞弊，即所謂“頂得住的站不住，站得住的頂不住。”在這種情況下，一種可行的選擇是減少會計人員對本單位領導人員的人身依附，使其具有相對獨立性。我國在這種背景下推行的“會計委派制”試點不失為一種有效的制度安排。從推行“會計委派制”的地區所取得的成效來看，在強化會計監督，提高會計信息質量等較多方面成效顯著。因此，筆者認為，可在總結和完善實踐經驗的基礎上，有步驟地擴大推行“會計委派制”的試點行業和范圍：在行政事業單位直接委派會計人員或會計主管；在公司制企業，由董事會委派財務總監；在國有大中型企業，由國有資產管理部門或財政部門委派財務總監；在企業集團內部，由總公司或母公司向下屬企業或子公司委派會計主管或會計人員。

　　2.健全以審計監督為主，財政、稅務、人民銀行、證券監管、保險監管等部門監督檢查及社會監督相結合的綜合外部監督體系。審計組織是進行經濟監督的專職部門，它們在提高會計信息的可信性方面具有其他經濟監督管理部門不可替代的優勢。筆者建議，國家審計機關重點做好財政、稅收、國有金融機構、重點基本建設項目、專項資金、主要行政機關和事業單位等審計，其他單位交由民間（社會）審計組織進行審計；要提高審計覆蓋率，逐漸做到所有單位的年度會計報表均經過審計。同時，也充分利用和發揮財政、稅務、人民銀行、證券監管、保險監管等部門和社會力量對會計信息進行監督，形成綜合的會計信息監督體系。

　　3.推廣經濟責任審計，真正做到“不經審計，不得離任；不經審計，不得提拔”。面對“官出數據，數據出官”的現象，山東省荷澤地區推行的領導干部經濟責任審計在較大程度上有效地遏制了領導干部通過會計舞弊弄虛作假、虛報浮夸來騙取榮譽和被提拔重用的不正之風。筆者建議，通過恰當分工，擴大開展經濟責任審計的范圍：國家審計機關應當側重于地方黨政領導干部、行政機關和國有企業及國有控股企業領導人員的經濟責任審計；內部審計機構則受權在本部門、本單位內部開展經濟責任審計；民間審計組織則主要受托開展事業單位經濟責任審計和企業經濟責任審計。筆者堅信，當經濟責任審計的開展越有效，會計舞弊的動機就越弱，會計信息質量就越高。

　　4.嚴格執行國家相關法律法規，依法處置會計舞弊者。在我國現行法律法規中，有《會計法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》等規定了提供虛假會計資料的處理處罰規定。只要堅持有法必依、執法必嚴，違法必究，會計舞弊行為就會越來越少，會計信息質量將會越來越高。

　　（四）完善從業資格制度，加強后續教育，提高會計人員素質

　　會計人員素質的高低，既影響到會計準則和會計核算制度的貫徹執行效果，又影響到會計工作質量，也決定了他們能否抵制領導人員授意、指使、強令的會計舞弊，因此，提高會計人員素質是減少會計信息失真的關鍵。一是提高現有會計人員從業資格的標準；二是加強會計人員從業資格管理，增強其職業榮辱感；三是加強會計人員后續教育，切實幫助他們提高素質、積累經驗、更新知識。在后續教育中，一是要拓寬后續教育內容，除了注重新會計準則和會計核算制度的教育外，還要注重職業道德、財經法紀等方面的教育；二是要從高從嚴要求，切實注重后續教育的質量和效果；三是將后續教育與職業資格管理結合起來，實行強制性的后續教育制度；四是重點注重會計人員的職業道德和專業判斷能力的教育。

　　解決會計信息失真是一個既容易又復雜的實務問題。說它容易，是因為這個問題本來不應當成為一個問題；說它復雜，是因為會計信息與會計信息提供者的利益緊密地聯系在一起，他們為了避免承擔責任、最大限度地享受權力和利益，在主觀上具有提供虛假會計信息的強烈動機。因此，會計信息的真實與公允是會計信息使用者和管理者與會計信息提供者博弈的結果，這種博弈將會一直持續下去，從而會計信息失真的治理也是一個較長時期的任務，不能希望一蹴而就。

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