企業從事與環境有關的活動，所招致某種支出的發生，即形成環境成本。環境成本主要包括：①環境監測與管理費用，如企業專門的環境管理機構和人員經費支出及其他環境監測費用；②環境治理費用，如清理污染、預防污染等費用；③政府對正常和超標準排污征收的排污費；④環境問題罰款以及對他人污染造成的人身和經濟損害的賠付；⑤環境因素引起的損失，如污染引起的停工損失及現有資產價值的減損；等等。環境成本資本化是將環境成本作為資本性支出的會計處理方法，它是連接環境成本和環境資產的紐帶。本文就環境成本資本化的會計處理作以下探討。

　　一、環境成本資本化的會計處理方法

　　目前國際上還沒有專門的環境會計準則，但在某些準則或建議書中也存在一些適用于環境成本資本化的條款。美國財務會計準則委員會（FASB）的緊急問題工作組（EITF）認為，處理環境污染的成本通常應費用化，但同時也規定了環境成本符合下列條件之一就可以資本化：①延長企業擁有資產的壽命。改善其安全性或提高其效率的成本；②減少或防止由以前經營活動引起但尚未出現的環境污染的成本以及由未來經營活動引起的環境污染的成本，包括稍后發生的改善資產購置時狀況的成本；③原本預備銷售的資產在其出售前所發生的必要成本。聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組（ISAR）也認為，如果企業環境成本直接或間接地與將通過以下方式流入企業的經濟利益有關，則應資本化。這些方式為：提高企業所擁有資產的能力，改進其安全性或提高其效益；減少或防止今后經營活動所造成的污染；保護環境。

　　上述資本化條件在實質上是相似的，即在當前環境法規日益嚴厲的情況下，無論環境成本是否帶來經濟利益的增加，只要認為它們是對企業生存與未來利益具有代價時，就應該將其資本化，這種判別方法是從環境角度考慮的。當然，這類方法的適用條件過于籠統，使會計人員處理環境成本有了更大的自由。

　　而國際會計準則委員會（IASC）在判別環境成本是否進行資本化處理時采用的是另一類方法。這類方法以經濟角度作為考慮問題的出發點和立足點，認為導致未來經濟利益增加的環境成本才予以資本化，相對上一類方法而言，條件比較苛刻。IASC認為：“企業可能會因為安全或環境原因購置一些不動產、廠房和設備。企業未來能從其他資產中獲得經濟利益，其購置可能是必須的——雖然它們不直接增加任何特定的現存不動產、廠房和設備的未來經濟利益。處于這種情況時，這種不動產、廠房和設備的購置可被視為資產加以確認……，這種資產及其有關資產所產生的賬面金額不能超過它們的可收回總額”（IAS 16）。

　　對于這一準則規定，筆者認為有以下幾點值得注意：首先，它僅涉及形成不動產、廠房和設備等的環境成本的資本化問題，而沒有涉及自身不能形成資產實體，只能將其資本化的價值依附于其他資產的環境成本的資本化問題。相比之下，ISAR對這一問題就有所考慮。其次，該準則規定的有關環境成本資本化的條件有兩個，其一是即使這些成本不能產生未來的經濟利益。但可以從企業其他資產中獲得超過它們沒有購置時所能獲得的未來經濟效益；其二是這些成本是可收回的，并且資本化的金額以可收回總額為限。

　　由此可見，由于考慮問題的出發點、立足點不同，判別環境成本是否應資本化的條件也不同。我們通常將企業給環境帶來的污染看作是企業對社會和自然環境的“負債”，企業在減少這種環境“負債”時所耗費的成本一般應費用化，但對于環境污染預防成本是費用化還是資本化，則要根據考慮問題的角度分別采用上述兩類方法。而對于環境突發事件，由于其造成的環境危害一時難以估計，環境成本的會計處理更難把握。不過，按照可持續發展的要求，第一類方法應該是環境成本資本化處理方法的發展方向。

　　二、對環境成本資本化相關問題的思考

　　1、加強環境會計理論研究，完善、協調環境成本資本化方面的會計準則極為重要。相同的環境成本，對于不同行業的企業來說，有的作為費用處理，有的則可能將其資本化。根據不同的準則要求處理的結果更是大相徑庭。例如，某企業清理以前污染的一塊土地，根據IAS 16的規定，如果該環境清理的成本是可回收的，并且能增加該土地未來的經濟利益，則該成本可以資本化，確認的金額不能超過它的可收回總額。但是，EITF則認為，該土地的凈化成本應該費用化處理。原因是該土地在凈化后相對于其被購置時的狀況并沒有改善，而僅是恢復。并且該凈化并不能減少和防止企業未來經營活動對該土地所造成的污染，只是對過去已發生的污染的清除。

　　2、環境成本資本化后對資產減值的考慮。在處理環境成本資本化時，當發生的環境成本自身并不帶來特定的或單獨的未來利益時，這些成本的未來利益存在于企業經營所使用的另一資產之上，那么這些環境成本應當作為這一資產的組成部分予以資本化，而不單獨確認。但是，當一項環境成本已資本化并作為另一資產的價值組成部分時，應對這項資產加以檢測，看其有無減值。如已減值，則應將其減計至可回收值。

　　3、對環境成本資本化形成的環境資產的認識。環境資產應該包括自然環境資產和人工環境資產。自然環境資產是指全人類及其后代共有的自然資源，由于其在自身價值計量理論方面還不成熟，在微觀會計體系中核算自然環境資產還有困難。人工環境資產是利用自然資源創造的符合資產標準的、并與環境問題相關的資產。很明顯，由環境成本資本化而形成的環境資產屬于人工環境資產。

　　4、加強環境法律法規建設，以減少企業處理自愿發生的環境成本的隨意性。目前已有的準則或建議書中，沒有詳述企業在處理環境成本時考慮“環境因素”應達到的程度，即是符合法律規定的環境要求，還是社會大眾的環境要求。這種模糊的準則規定，使會計人員具有較大的處理自由，不利于會計信息的一致性和可比性。筆者認為企業遵守法律規定的環境要求發生的環境成本與滿足大眾的環境要求自愿發生的環境成本都應該資本化。不過，為了加強會計信息的質量，應加強這方面的規范，使之明確化。