稅收籌劃是企業進行的旨在減輕稅負的謀劃與對策。稅收籌劃的實質是節稅，但其存在的前提是不僅不違反稅法條文、會計準則等的規定，而且應符合立法意圖。國家在制訂稅法及有關制度時，往往對企業的節稅行為有所預期，并希望通過企業的節稅行為引導全社會資源的有效配置與收入的合理分配。因此，稅收籌劃是企業在稅收法律許可的范圍內，以稅收政策為導向，通過生產經營和財務活動的合理安排，為達到稅后收益最大化的目標而采取的行為。顯然，以下兩種情況不應屬于我們研究的稅收籌劃：

　　（1）通過違法、違規來減輕稅負的行為，如偷逃稅款。

　　（2）雖不違法但不符合立法意圖的減稅行為，如合法避稅。

　　研究企業稅收籌劃行為的現實意義主要在于：

　　（1）對企業稅收籌劃行為的研究，可以使我們對企業減稅行為的認識更加全面和豐富。納稅人不交或少交稅容易被視為納稅意識薄弱的表現，但并非所有旨在降低稅負的安排都意味著納稅人納稅意識的不足。

　　（2）對企業稅收籌劃行為的研究，可以使我們更加合理、準確地解釋和預測企業的經濟行為，從而更科學地設計稅收的立法意圖，有助于稅制的不斷健全。

　　一、形成機制分析

　　一般認為，行為由內在心理因素和外在環境刺激所決定的。我們分析企業稅收籌劃行為的形成機制，同樣要從行為的內在心理因素和外界環境刺激兩方面著手，即具體分析企業產生稅收籌劃行為的動機及外界環境的影響因素。

　　（一）動機分析我國目前的企業負擔包括稅收負擔和收費負擔兩部分。“稅”與“費”雖然共同構成企業負擔，但兩者存在著諸多的差別。從性質上講，稅收具有“公共”服務付費性質，收費具有“個人”服務付費性質；從征收對象上講，稅收向稅法規定范圍內的所有納稅人普遍征收，收費的對象則是特定的受益者，只有享受了某此特定服務，才必須繳費，具有受益與支出的直接對應性；從用途上講，稅收是政府的集中性收入，不具有特定的用途，收費由于事出有因，因而各項收費具有特定用途。由于稅費的上述差別及我國傳統觀念的影響，企業往往更愿意支付與享受特定服務有關的費用，或者覺得收費相對無法避免。在這種費硬稅軟、先費后稅的情形下，企業減輕負擔的工作重點往往是設法減輕稅負。

　　根據現代企業理論，企業的實質是“一系列契約的聯結”，包括企業與股東、債權人、政府、職工等等之間的契約，而且各契約關系人之間又存在著利益沖突，當我們承認經濟人的逐利本性、契約的不完備性和部分契約是以會計數字作為基礎等前提條件時，部分契約關系人（如企業投資者與管理者）便有動機和機會進行某些操縱，以減輕自身負擔并進而實現自身利益的最大化。因此，我們可以看到，只要在企業稅負契約中使用會計數據作為決定稅負大小的重要指標，則在稅負契約執行過程中，投資者與經營者就會產生對會計數據及相關行為進行管理控制的動機，以謀取其自身的利益。我國政府部門對企業稅收計征依據及計征比例的明確規定，實際上隱含了政府部門與企業之間的契約，在這一契約中，企業管理人員是代理人，掌握著公司真實的會計信息，理性的企業自然具有強烈的利用現有的信息不對稱性和契約的不完備性（如僅憑利潤征收所得稅及各地區稅率存在差異等）進行減稅的動機。然而，企業減輕稅負的行為動機最終能否體現為稅收籌劃行為，則主要取決于企業所處的外部環境。

　　（二）環境分析

　　（1）稅法、準則的執行情況。稅法、準則的執行情況對企業的減稅行為有著重要影響。如果稅法、法規、準則得不到有效執行，企業的違法、違規行為得不到應有的懲戒，即企業違法、違規行為的成本較低，則企業就不會再費盡心思采取稅收籌劃行為，或者此時的稅收籌劃行為已異化為偷逃稅行為。反之，如果稅法、法規、準則得到有效執行，違法、違規行為能夠得到及時懲戒，則企業就有了更多的稅收籌劃行為的積極性和主動性。

　　（2）納稅意識。納稅意識的強弱直接影響稅收籌劃。如果納稅人納稅意識低下，納稅人往往會采取公然違法稅收條文的偷逃稅行為。只有納稅人納稅意識增強到一定階段，才有可能出現符合稅法條文與立法意圖的稅收籌劃。此時，納稅人按照立法意圖、有意識地安排自己的生產經營、投融資及其它財務管理活動來達到稅負最小化的目的。

　　（3）財政的不公平程度。納稅人所感受到的財政不公平程度、財政支出的合理與否直接影響其自覺納稅的愿望，進而影響其進行稅收籌劃的積極性。政府支出合理，盡可能將稅收收入用到“刀刃上”上，提高納稅人的財政公平感，有利于減少偷逃稅行為，并推動企業主要通過符合立法意圖的稅收籌劃來減輕稅負。

　　（4）企業經營行為的自主化。企業經營行為自主化是企業從事稅收籌劃的保障機制，企業經營決策權的大小將直接影響其采取稅收籌劃行為的能力。例如：總公司的獨資子公司由于受總公司的總體經營戰略的制約，其經營決策權受到一定的限制，相應地，子公司采取稅收籌劃的能力明顯低于總公司及其它經營決策權較大的企業。一般來說，只有具備一定的經營決策權，才具有進行稅收籌劃的能力，而經營決策權越大，稅收籌劃能力也越強。

　　（5）會計方法的可選擇性。如果會計準則對企業會計方法的選擇定得十分具體、明確，而且執法保障有力，則采取稅收籌劃的余地就相對小。而若會計準則對企業會計方法的選擇留有很多選擇的機會，則進行稅收籌劃的可能性也會相應增加。

　　（6）會計人員的立場。符合稅法條文及立法意圖的稅收籌劃，是一項技術性很強的工作。而稅收籌劃的目標能否實現，從事技術操作的會計人員的立場無疑具有相當重要的影響。關于會計人員的立場，理論上仍然存在著國家立場和企業立場的爭論。但是，我們應當看到，會計的立場是由其所面對的具體經濟環境，經濟體制所決定的，而會計的立場將直接影響到稅收籌劃目標實現的可能性。顯然，會計的企業立場更容易實現稅收籌劃的目標。而隨著現代企業制度的逐步建立，會計人員主要采取企業立場，已成為一種必然的趨勢。

　　二、實現手段分析

　　在不違反稅法的前提下，選擇最優納稅方案，努力使稅負減少，是企業財務決策的重要內容。稅收籌劃貫穿于財務決策的各個階段。

　　（一）籌資過程中的稅收籌劃 企業經營所需的資金，無論從何種渠道取得，都存在著一定的資金成本。籌資決策的目標不僅要求籌集到足夠數額的資金，而且要使資金成本達到最低。由于不同籌資方案的稅負輕重程度往往存在差異，這便為企業進行籌資決策中的稅收籌劃提供了可能。

　　（1）債務資本與權益資本的選擇。按照稅法規定，負債的利息作為稅前扣除項目，享有所得稅利益；而股息支付不作為費用列支，只能在企業稅后利潤中分配。這樣，企業在確定資本結構時必須考慮對債務籌資的利用。一般而言，如果企業息稅前的投資收益率高于負債成本率，負債比重的增加可提高權益資本的收益水平。然而，負債利息必須固定支付的特點又導致了債務籌資可能產生的負效應，如果負債的成本率超過了息稅前的投資收益率，權益資本收益會隨著負債比例的提高而下降。

　　（2）融資租賃的利用。融資租賃是現代企業籌資的一種重要方式。通過融資租賃，可以迅速獲得所需的資產，保存企業的舉債能力，更重要的是租入的固定資產可以計提折舊，折舊計入成本費用，減少了企業的納稅基數，而且支付的租金利息也可按規定在所得稅前扣除，進一步減少了納稅基數。因此，融資租賃的稅收抵免作用極其明顯。

　　（二）投資過程中的稅收籌劃 由于各行業、各產品的稅收政策不同，導致企業最終所獲得的投資效益有所差別。對投資者來說，稅款是投資收益的抵減項目，應納稅額的多少直接關系到投資收益率。因此，企業進行投資決策時勢必考慮稅收政策的影響。

　　（1）投資單位組建形式的選擇。投資者在設立企業時，往往有多種形式可供選擇，選擇適當與否會直接影響投資者的利益。如設立子公司或分支機構的選擇：子公司為獨立法人，可享受政府提供的包括免稅期內的許多優惠政策；而分支機構不是獨立法人，不能享受稅收優惠，但分支機構若在經營過程中發生虧損，虧損最終與總公司的損益合并計算，總公司因此可免交部分所得稅。一般來說，企業創立初期，受外界因素的影響較大，發生虧損的可能性較大，宜采用分支機構的形式，以使分支機構的虧損轉嫁到總公司，減輕總公司的所得稅負擔；當企業建立了正常的經營秩序，設立子公司可享受政府提供的稅收優惠。

　　（2）投資地區的選擇。我國稅制對經濟特區、沿海開發區及高新技術產業開發區等實行稅收優惠政策，選擇向這些地區投資，可明顯減輕稅收負擔。

　　（3）投資方向的選擇。國家對不同的投資對象規定了不同的稅收政策，如投資于高新技術企業，除執行15%稅率外，還享受自投產年度起免征所得稅2年的優惠；又如利用廢水、廢氣等廢棄物為主要原料進行生產的，可在5年內減征或免征所得稅。因此，企業必須精心籌劃投資方向。

　　（三）經營過程中的稅收籌劃利潤是反映企業一定時期經營成果的重要指標，也是計算所得稅的主要依據。由于利潤大小與企業所選用的處理經營業務的會計方法密切相關，而會計準則往往給企業提供了方法選擇的機會，這便為企業進行稅收籌劃提供了可能。即使會計準則規定得相當明確，企業也可通過對生產經營活動的調控，實現一定程度的利潤控制并進而影響所得稅的實際負擔。

　　（1）存貨計價方法的選擇。存貨的計價方法主要有先進先出法、加權平均法、后進先出法等。存貨計價方法的選擇對企業損益的計算有著直接的影響，從而影響到所得稅的稅基。一般來說，當物價逐漸下降時，采用先進先出法計算的成本較高，應納所得稅相應較少；而當物價持續上漲時，采用后進先出法可相對減輕企業的所得稅負擔。

　　（2）固定資產折舊方法的選擇。固定資產折舊的方法主要有直線法與加速折舊法。采取不同的折舊方法，雖然應計提折舊總額是相等的，但各期計提的折舊費用卻相差很大，從而影響各期的利潤及應納的所得稅。因此，對折舊方法的選擇已成為企業實現稅收籌劃行為的主要手段之一。例如，外商投資企業利用“免二減三”的稅收政策，常常在初期階段采用直線折舊法，而一旦稅收優惠期滿，開始全額上交所得稅，則立即改用加速折舊法，以降低利潤，減少所得稅支出。

　　（3）利用對企業生產經營活動的調控。例如，如果企業想少計當期利潤，以減輕當期所得稅負擔，則往往可以進行以下調控，將本可在本期實現的收入推遲至下期實現，將本可在下期發生的費用提前至本期發生；提前增加固定資產，從而提高折舊費用；加快壞賬損失的處理及固定資產清理的速度；以租賃形式代替固定資產的采購等。當然，采用這些手段的前提是不違反會計準則的規定。

　　（4）利用關聯交易。關聯交易也是稅收籌劃行為的重要實現手段之一。我國《企業會計準則-關聯方關系及其交易的披露》中規定，所謂關聯方交易是指在關聯方之間發生轉移資源或義務的事項，而不論是否收取價款。涉及的關聯方關系主要指：①直接或間接地控制其他企業或受到其他企業控制，以及同受某一企業控制的兩個或多個企業； ②合營企業；③聯營企業；④主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員；⑤受主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員直接控制的其他企業。

　　就關聯交易本身而言，其存在的目的本該是降低交易成本，運用內部的行政力量來確保合同的有效執行，從而提高企業的經濟效益。但是，由于關聯交易是在關聯方之間進行的交易，這就使得關聯交易可能不采取正常基礎上的正常交易價格，而是以低于或高于市場價格成交（有時甚至是無償的）。這樣，關聯交易在發揮其應有作用的同時，還為企業稅收籌劃提供了可能。例如，由于上市公司與其關聯方在稅收待遇上有所不同，上市公司就會通過關聯交易將利潤由高稅負企業向低稅負企業轉移，從而降低企業整體稅負。這顯然是一種稅收籌劃行為。

　　這里需要指出的是，企業的稅收籌劃行為必須具備預見性的特征，即企業稅收籌劃應在計稅依據形成之前、納稅義務尚未發生時，通過對自身的應稅經濟行為的預見性安排，利用稅收優惠的規定、納稅時間的掌握及收入和支出的合法控制等途徑獲得節稅利益。因此，上述實現手段中，有關籌資和投資過程的稅收籌劃行為更能體現稅收籌劃的這一特征，而經營過程中的稅收籌劃比較容易變形為應稅經濟行為發生以后的不合法控制，例如根據稅前利潤情況改變存貨計價方法、不符合規定要求采用了加速折舊法等，此時的減稅行為其實已異化為偷逃稅行為。而且經營過程中的稅收籌劃往往是通過減少本期利潤來達到減少稅負的，這可能會給企業帶來利潤指標下降的負面影響。

　　三、結論與啟示

　　1.真正意義上的稅收籌劃行為，是一個企業不斷走向成熟、理性的標志，是一個企業納稅意識不斷增強的表現，它說明企業的有關利益主體將會采取合法的手段來追求減稅利益的實現。

　　2.引導企業開展稅收籌劃行為是充分發揮稅收杠桿作用的重要途徑，而企業稅收籌劃行為的普及需要有一個良好的環境與氛圍。在當前稅法松弛、征管不力、處罰軟化的稅收分配秩序下，公民納稅意識淡薄，納稅人為了減輕稅負，獲得盡可能多的稅收利益，往往并不刻意區分多種減稅形式的差異，致使偷逃稅盛行，大大制約了稅收籌劃的健康發展。完善、規范的稅法與稅制，帶給納稅人逃避稅的空間應大為縮小，而將為稅收籌劃的開展提供更廣闊的舞臺。

　　3.稅收籌劃的研究拓展了我國稅收理論研究的范圍與廣度。我國傳統的稅收理論，往往習慣于從政府理財即財政的角度與宏觀調控的角度研究稅收，而較少從企業理財即財務角度與微觀企業行為的角度分析稅收。隨著企業決策權力的擴大及理財環境的改善，稅收籌劃已逐步成為企業財務決策的一項重要內容。對企業稅收籌劃的動機、途徑及行為影響的研究也應成為我國稅收理論研究的一個重要方面。