兩類納稅人適合放棄免稅權

　　增值稅免稅是國家為鼓勵一些特殊行業的發展而采取的稅收優惠政策。增值稅免稅政策實施以來，支持了部分行業發展，也產生了積極的社會效應。但是，由于享受了免稅政策，也就不能開具增值稅專用發票，對一些企業而言，這可能影響產品的銷售乃至企業的正常生產經營。對一些企業而言，免稅反而是得不償失了。

　　為使免稅貨物銷售的有關稅收規定進一步完善，近期，財政部、國家稅務總局聯合下發《關于增值稅納稅人放棄免稅權有關問題的通知》（財稅[2007]127號）（以下簡稱《通知》）。納稅人應高度關注此項政策調整，并結合自身經營實際，從利潤最大化角度著眼，分析是否放棄或繼續享受免稅權。

　　兩類納稅人可選擇放棄免稅權

　　放棄免稅權只適用一些特定納稅人，這些特定的納稅人主要分為兩類。

　　第一類納稅人是貨物或勞務接受對象不是最終消費環節，而是繼續生產環節的企業。客戶需要索取增值稅專用發票抵扣，如果該類納稅人享受免稅權的話，由于不得開具增值稅專用發票，將直接影響產品的銷售，乃至企業的正常生產經營。

　　如某大型尿素生產企業，生產的尿素既可以作為農資產品，又可以作為某些化工廠的主要原料。經分析，面向農業作為化肥的銷售比重很少，僅占10%，而面向化工廠的銷售比重很大，占到了90%.如果申請免稅的話，則不能開具增值稅專用發票，下線的化工廠將因為稅負加重而不再從該企業購進尿素，銷售減少將會造成該企業的嚴重產能過剩，影響到企業的正常生產經營。從利潤最大化著眼，該企業就應選擇放棄免稅權，選擇納稅，取得增值稅專用發票開具權，穩定主要客戶。如果主要客戶是面向農業的話，不需專用發票的話，則可以繼續申請免稅。

　　第二類納稅人是既有應稅項目，又有免稅項目，由于無法準確分清各自的進項，免稅項目需要轉出較多進項稅的企業。《增值稅實施細則》第二十三條規定，納稅人兼營免稅項目或非應稅項目而無法準確劃分不得抵扣的進項稅額的，按當月免稅項目銷售額、非應稅項目營業額占當月全部銷售額、營業額的比例，乘以當月全部進項稅額的公式，計算不得抵扣的進項稅額。但是，部分企業如果轉出進項稅較多的話，則可能出現免稅比不免稅繳更多稅的情況。

　　為了避免免稅項目進項稅轉出較多的情況，鼓勵企業準確分開核算稅與免稅項目，從而均勻負擔稅負?！敦斦俊叶悇湛偩株P于增值稅若干政策的通知》（財稅[2005]165號）進一步規定，納稅人兼營免稅項目或非應稅項目（不包括固定資產在建工程）無法準確劃分不得抵扣的進項稅額部分，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額=（當月全部進項稅額－當月可準確劃分用于應稅項目、免稅項目和非應稅項目的進項稅額）×（當月免稅項目、非應稅項目營業額合計÷當月全部銷售額、營業額合計）+當月可準確劃分用于免稅項目和非應稅項目的進項稅額。但對于某些無法準確劃分的企業，此項規定仍解決不了進項稅轉出較多的問題。

　　某面粉加工企業，為增值稅一般納稅人，主要產品為面粉和麩皮，麩皮為免稅的飼料類產品。2007年9月面粉銷售收入（含稅）1500萬元，麩皮銷售收入為2000萬元，由于季節性收購，當期進項稅為1000萬元，且所有進項稅無法準確劃分免稅與應稅項目。如果麩皮銷售收入作免稅處理的話，當期進項稅轉出為1000×2000÷（2000+1500÷1.13）=600（萬元），應納稅款為1500÷1.13×0.13－（1000－600）=－227.43（萬元）（留抵）。而如果麩皮銷售收入作應稅處理的話，應納稅款為（1500+2000）÷1.13×0.13－1000=－597.34（萬元）（留抵）。兩個方案相比，作應稅處理避免了大量的進項稅轉出，對比免稅銷售多了597.34－227.43=369.91（萬元）可供后期抵扣的留抵稅款。本例只是說明了此類情況出現的可能性，企業應結合各自實際情況，具體分析比較應稅或免稅處理的不同結果，從而選擇是否放棄免稅權。

　　需要注意的是，《通知》指出，生產和銷售免征增值稅貨物或勞務的納稅人可要求放棄免稅權，應當以書面形式提交放棄免稅權聲明，報主管稅務機關備案。納稅人自提交備案資料的次月起，按照現行有關規定計算繳納增值稅。

　　這項規定包括了兩個要素在內，第一是要書面提交聲明，由納稅人主動提出，不申請不放棄，稅務機關不能主動要求納稅人放棄；第二是報稅務機關備案，稅務機關接受備案從形式上表明稅務機關已認可納稅人的聲明，從時間上已確認放棄免稅權的起始時間。

　　《通知》指出，放棄免稅權的納稅人符合一般納稅人認定條件尚未認定為增值稅一般納稅人的，應當按現行規定認定為增值稅一般納稅人，其銷售的貨物或勞務可開具增值稅專用發票。

　　納稅人應當注意的是，放棄免稅權之后應及時申請認定一般納稅人，否則將會在免稅權放棄而又沒有一般納稅人資格的情況下，銷售的貨物或勞務有可能被按小規模納稅人征收率征稅，并且不得開具增值稅專用發票，給企業帶來不必要的損失。

　　所有項目的免稅權應一并放棄

　　《通知》規定，納稅人一經放棄免稅權，其生產銷售的全部增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項目放棄免稅權，也不得根據不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權。

　　需要引起納稅人注意的是，如果企業有多種免稅項目，有的免稅項目能準確分開核算，有的不能準確分開核算，在計算免稅還是應稅劃算時，不能只計算某一類免稅項目放棄后的利潤流入，而要計算所有的免稅權都放棄的情況下是否劃算，不能誤以為放棄一部分免稅權后可以繼續享受其他免稅項目的免稅權。所以，統籌考慮免稅項目是選擇可否放棄免稅權的關鍵。

　　關注放棄免稅聲明的有效期納稅人在放棄免稅權后，隨著某些客觀條件的變化，可能會出現放棄免稅權不如享受免稅的情況。此時，納稅人也可以選擇繼續享受免稅權，不再放棄免稅權，但這要受時限的制約。

　　《通知》規定，納稅人自稅務機關受理納稅人放棄免稅權聲明的次月起12個月內不得申請免稅，并且納稅人在免稅期內購進用于免稅項目的貨物或者應稅勞務所取得的增值稅扣稅憑證，一律不得抵扣。也就是說，一次放棄免稅權聲明的有效期最低為12個月。