第二部分

第一章 銷售與收款循環審計

　　知識點五、應收款項和其他賬戶審計

　　重要賬戶重要的實質性審查程序：

　　（1）審計目標采取的審計程序；

　　（2）重要賬戶特色的審計程序。

　　重要審查程序——分析程序、函證、監盤、截止測試和賬務處理的正確性等。

　　一、運用分析方法及監盤方法檢查主營業收入的完整性

　　1.比率分析

　　將企業年度內各期主營業務收入的實際數與計劃數進行比較、分析，了解完成計劃情況；

　　比較本期各月主營業務收入的波動情況，了解有無異常；

　　將行業平均毛利和以前年度平均值進行比較；

　　分析年末最后一個月銷售額占總銷售額的比例；

　　銷售折扣占賒銷收入的比例；

　　銷售退回及折讓占銷售的比例等。

　　2.趨勢分析

　　將被審計單位的營業收入趨勢與經濟狀況、行業趨勢相比較；

　　毛利率是否高于行業平均毛利率；與上年同期的實際數相比較，了解變動趨勢；

　　計算本期重要產品和重要客戶的銷售額和毛利率，分析本期與上期有無明顯變化；

　　月銷售分析與以前年度及同期預算相比；

　　是否存在季度末或年末銷售激增的現象；

　　是否超出經驗及行業平均趨勢給予客戶折扣等。

　　3.合理性測試

　　審計人員通過審查賬戶與某些因素的相關關系，收集關于這一賬戶的相關信息。

　　4.監盤法

　　如果被審計單位利潤表中有凈利潤，但經營活動現金流量卻是負值，審計人員應查找應收賬款和存貨虛增的可能性。

　　通過監盤原材料、在產品、產成品等存貨，對收入記錄的完整性進行分析。

　　通過比較分析和存貨監盤，審計人員可獲得被審計單位主營業務收入在整體上是否合理的證據，對于一些異常或有重大差異的項目，確定進一步審查的范圍與方法，以便查明有無故意漏記收入或虛增收入以及分類劃分不當等情況。

　　二、驗證主營業收入入賬正確性

　　1.索取產品出庫存根、銷售發票副本和各種收入明細賬，相互核對，檢查有無混淆主營業務收入與其他業務收、營業外收入的界限的現象。（證到賬）

　　取得或編制主營業務收入項目明細表，復核其正確性，并與明細賬、總賬、報表數核對相符。

　　2.檢查一定數量的產品發運單、銷售發票副本、各種結算單據、有關明細賬以及大型產品的生產進度表，核實企業是否遵循了權責發生制原則，并根據生產經營與結算方式的不同特點，真實完整地計入營業收入、結轉營業成本。

　　（1）審查企業銷售商品收入確認條件：

　　企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；

　　企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；

　　收入的金額能夠可靠地計量；

　　相關的經濟利益很可能流入企業；

　　相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

　　企業應當按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額。審查是否遵循了配比原則而結轉銷售商品的成本。

　　（2）審查企業提供勞務獲得的收入，是否同時滿足下列確認條件：

　　收入的金額能夠可靠地計量；

　　相關的經濟利益流入企業；

　　交易的完工進度能夠可靠地確定；

　　交易中已發生和將發生的成本能夠可靠地計量。

　　企業應當按照從接受勞務方已收或應收的合同或協議價款確定提供勞務收入總額，但已收或應收的合同或協議價款不公允的除外。

　　（3）審查企業按完工進度確認收入方法的合理性

　　企業在資產負債表日提供勞務交易的結果能夠可靠估計的，是否采用完工百分比法確認提供勞務的收入。

　　（4）審查企業收入確認和成本結轉的正確性

　　企業應當在資產負債表日按照提供勞務收入總額乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認提供勞務收入后的金額，確認當期提供勞務收入；按照提供勞務估計總成本乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認勞務成本后的金額，結轉當期勞務成本。

　　（5）對于售后回購、售后租回、以舊換新銷售

　　特別注意審查其收入的確認、計算是否符合規定，關注是否存在附有回購協議或日后租回協議的銷售按照收到貨款記入收入，從而虛增收入和利潤的問題。

　　三、核查主營業收入真實性和賬務處理正確性

　　1.發票和銷貨合同的審查

　　（1）審查發票的真偽、發票簿的連續編號是否完整無缺；發票是否按規定順序使用、填制，有無刮、改、涂、擦；作廢發票是否加蓋"作廢"章并全聯保存，是否與銷貨合同相符。

　　（2）抽查一部分發票，審查其購貨單位、商品名稱、銷售單價、數量、金額與銷貨合同的一致性。抽取部分發票與發貨記錄相核對，檢查倉庫發出商品的品名、規格、數量、購貨單位等與發票的相符性。

　　（3）售給關聯方或關系密切的客戶產品計價是否合理，有無以高價或低價結算轉移利潤的問題。

　　（4）重點審查分期收款銷售、以舊換新、委托代銷、售后回購、出口銷貨合同及其履行情況。

　　2.主營業收入計賬正確性的審查

　　（1）實施審查時可采用時間抽樣，即選取審計期內某幾個時間段落，對全部產品的營業收入賬表進行檢查。

　　（2）對主營業務收入賬目進行檢查時，可按結算方式的不同選用不同的方法與相關賬戶進行對比、核查。

　　（3）由于主營業務收入發生數取決于銷售數量和銷售單價兩個因素，應進一步審查銷售數量與發貨數量一致性，查明有無退貨；審查銷售單價是否符合有關規定。

　　取得產品價格目錄，抽查銷售價格是否符合價格政策，并且注意售給關聯單位的產品價格是否合理，有無高價或低價結算以轉移利潤的問題。

　　注意：

　　（1）只計算主產品的營業收入，不計算聯產品、副產品的營業收入；

　　（2）只計算合格產品營業收入，不計算殘次品營業收入；

　　（3）只計算基準價部分收入，不計算附加價部分收入；

　　（4）將營業收入列入往來賬戶長期掛賬，不通過"營業收入"賬戶核算；

　　（5）違背配比原則，只記收入、不轉成本；或少記、不記收入，只轉成本。

　　3.核實主營業務收入交易的截止期（P234）

　　截止期核實在收入、存貨、對外投資、期間費用、貨幣資金等審查中被廣泛應用，尤其在營業收入審查中更為重要。檢查決算日前后一周或十天的有關收入記錄，核對比較有關的發票、運單以及收據，確認收入的截止期是否正確。

　　審計中注意關鍵日期：發票開具日期、記賬日期、發貨日期，這三個日期在同一會計期間表明了記錄是正確的。

　　（1）如果發貨運單顯示貨物是在本報告期發運的，而相應的收入是在下一報告期計入的，就屬于低估收入；

　　（2）如果已計入本期的收入是"應收賬款"賬戶的日期，而相應的產品出庫單存根與運單或提貨單日期在下一會計期間，表明是高估了收入。

　　審查時可從明細賬為起點追查決算日前后會計憑證，也可以從結算日前后銷售發票為起點追查發運單和明細賬，或者從發運單為起點追查銷售發票和明細賬。

　　對營業收入截止期審查有三條線索：

　　（1）審查時可從明細賬為起點追查決算日前后會計憑證；

　　（2）從決算日前后銷售發票為起點追查發運單和明細賬；

　　（3）從發運單為起點追查銷售發票和明細賬。

　　四、審查銷售退回、折讓及折扣

　　1.銷貨退回的審查

　　（1）審查銷售退回原因的合理性

　　審計人員在審查中，應對銷售退回的原因及批準手續進行檢查分析，特點是注意查明有無內外勾結，營私舞弊，從而給企業帶來經濟損失的問題存在。

　　（2）審查銷售退回賬務處理的正確性

　　通過"主營業務收入明細賬"與退貨憑證、退貨入庫憑證核對。如果存在退貨憑證，而在"主營業務收入明細賬"中未予以記錄，說明有可能存在虛增營業收入，調高利潤水平問題；如果在"主營業務收入明細賬 "中有銷售退回的記錄，而無相關退貨的原始憑證，則說明有可能存在隱匿營業收入、虛減利潤、偷漏稅金的問題。

　　通過"主營業務收入明細賬"、"主營業務成本明細賬"、"產成品明細賬"等有關賬目核對，審查銷售退回賬務處理的正確性，查明有無沖減當期營業收入，而未相應沖減營業成本；因計算錯誤多種營業收入或營業成本等導致當期損益不真實、不正確的問題。審查期末及下期期初發生的銷售退回業務的真實性。

　　2.銷售折讓與折扣的審查

　　（1）銷售折讓、折扣業務的真實性

　　審計人員可以通過檢查有關憑證，審查其審核手續的完備性，進而確認該項業務是否真實存在。重點對折讓、折扣額大的項目進行審查。

　　（2）折讓、折扣比例的合理性

　　銷售折讓和銷售折扣均影響企業利潤數額，因而折讓和折扣的比例應當合理并符合有關規定。審計人員可能通過對折讓、折扣原因的調查和分析，進行必要的函證，確定合理的折讓、折扣比例。通過對比，如發現異常應作進一步研究分析，以判明其合理性。

　　（3）折讓、折扣業務處理的及時性和正確性

　　審計人員應審查"主營業務收入"、"財務費用"明細賬和有關記賬憑證，以查明會計處理的正確性。如發現問題，應進行擴大范圍的審查。