中級審計師考試《審計理論與實務》
第二部分 企業財務審計
第一章 銷售與收款循環審計
第三節 營業收入審計

　　一、運用分析性復核方法及監盤方法檢查營業收入完整性

　　比率分析、趨勢分析和合理性測試是三種常用的分析方法。

　　1.比率分析

　　進行比率分析的目的在于判斷財務指標是否存在異常變化。將企業年度內各期營業收入的實際數與計劃數進行比較、分析，了解完成計劃情況；比較本期各月營業收入的波動情況，了解有無異常；將行業平均毛利和以前年度平均值進行比較；分析年末最后一個月銷售額占總銷售額的比例；銷售折扣占賒銷收入的比例；銷售退回及折讓占銷售的比例等。

　　2.趨勢分析

　　企業在沒有發生異常事項時，其經營業績將會與以前業績或行業趨勢保持一致。

　　3.合理性測試

　　審計人員通過審查賬戶與某些因素的相關關系，收集關于這一賬戶的相關信息。可以使用回歸分析，評價與以前結果之間關系。例如依據營業收入和自變量（營業成本、銷售費用或行業總營業收入增長等）之間的關系，來估計生產線的月營業額。回歸分析的另一種方法是聯立分析，用多個方面的結果進行交叉比較，例如用每平方米營業額對不同地點商店的收入合理性進行評價。

　　4.監盤法

　　如果被審計單位利潤表中有凈利潤，但經營活動現金流量卻是負值，審計人員應查找應收賬款和存貨虛增的可能性。通過監盤原材料、在產品、產成品等存貨，對收入記錄的完整性進行分析。

　　二、驗證營業收入入賬正確性

　　審計人員應分析所有接近年末發生的大額銷售或異常銷售，核對原始憑證，或直接向顧客確認交易條件。具體包括：

　　1.索取產品出庫存根、銷售發票副本和各種收入明細賬，相互核對，檢查有無混淆營業收入與其他收入、營業外收入界限的現象。

　　2.審閱一定數量的產品發運單、銷售發票副本、各種結算單據、有關明細賬以及大型產品的生產進度表，核實企業是否遵循了權責發生制原則，并根據生產經營與結算方式的不同特點，真實完整地計入營業收入、結轉營業成本。

　　結合會計知識：（1）審查企業銷售商品收入是否滿足確認條件；（2）審查企業提供勞務獲得的收入，是否滿足確認條件；（3）審查企業按完工進度確認收入方法的合理性。（4）審查企業收入確認和成本結轉的正確性；（5）對于售后回購、售后租回、以舊換新銷售，審計人員應特別注意審查其收入的確認、計算是否符合規定。

　　三、核查營業收入真實性和賬務處理正確性

　　審計人員應抽取部分銷售發票，追查銷貨合同、營業收入明細賬、分類賬，檢查其記錄、過賬、加總是否正確一致，并與“應收賬款”、“應收票據”以及“銀行存款”等賬戶核對是否相符。

　　1.發票和銷貨合同的審查

　　發票和銷貨合同是審查營業收入的主要原始依據，但因其數量大，只宜抽查。

　　抽取部分發票與發貨記錄相核對，檢查倉庫發出商品的品名、規格、數量、購貨單位等與發票的相符性。應注意售給關聯方或關系密切的客戶產品計價是否合理，有無以高價或低價結算轉移利潤的問題。重點審查分期收款銷售、以舊換新、委托代銷、售后回購、出口銷貨合同及其履行情況。

　　2.營業收入記賬正確性的審查

　　實施審查時可采用時間抽樣，即選取審計期內某幾個時間段落，對全部產品的營業收入賬表進行檢查。對營業收入賬目進行檢查時，可按結算方式的不同選用不同的方法與相關賬戶進行對比、核查。由于營業收入發生數取決于銷售數量和銷售單價兩個因素，應進一步審查銷售數量與發貨數量一致性，查明有無退貨；審查銷售單價是否符合有關規定。取得產品價格目錄，抽查銷售價格是否符合價格政策，并且注意售給關聯單位的產品價格是否合理，有無高價或低價結算以轉移利潤的問題，同時，還要注意有無下列問題：

　　（1）只計算營業收入，不計算聯產品、副產品的營業收入；

　　（2）只計算合格產品營業收入，不計算殘次品營業收入；

　　（3）只計算基準價部分收入，不計算附加價部分收入；

　　（4）將營業收入列入往來賬戶長期掛賬，不通過“營業收入”賬戶核算；

　　（5）違背配比原則，只記收入、不轉成本；或少記、不記收入，只轉成本。

　　3.核實營業收入交易的截止期

　　方法：檢查決算日前后一周或十天的有關收入記錄，核對、比較有關的發票、運單以及收據，確認收入的截止期是否正確。

　　審計中注意關鍵日期：發票開具日期、記賬日期、發貨日期（服務業則是提供勞務的日期），這三個日期在同一會計期間則表明記錄是正確的。

　　低估收入：如果發貨運單顯示貨物是在本報告期發運的，而相應的收入是在下一報告期計入的，就屬于低估收入；

　　高估收入：如果已計入本期的收入是“應收賬款”賬戶的日期，而相應的產品出庫單存根與運單或提貨單日期在下一會計期間，表明是高估了收入。

　　對不正當的收入記錄要進行調整，在確定了正確的截止期基礎上再進行有關方面的進一步審查。審查時可從明細賬為起點追查決算日前后會計憑證，也可以從決算日前后銷售發票為起點追查發運單和明細賬，或者從發運單為起點追查銷售發票和明細賬。

　　四、審查銷售退回、折讓及折扣

　　銷售退回、銷售折讓和銷售折扣在企業的商品銷售業務中是經常遇到的，而且又往往被用作調節營業收入和利潤水平的手段。許多案例中，企業在第四季度記錄大量銷售，但年度結束后，接踵而來的是大量銷售退回。如果企業把退回的商品重新作為新商品銷售，表明存在舞弊可能。

　　1.銷售退回的審查

　　（1）審查銷售退回原因的合理性。

　　（2）審查銷售退回賬務處理的正確性。發生并確認銷售退回時，不論屬于本年度還是屬于以前年度銷售的，都應沖減本期營業收入，同時沖減營業成本，增加庫存產成品，發生的銷售退回費用，應作為期間費用處理。

　　通過“營業收入明細賬”與退貨憑證、退貨入庫憑證的核對。如果存在退貨憑證，而在“營業收入明細賬”中未予以記錄，說明有可能存在虛增營業收入，調高利潤水平的問題；如果在“營業收入明細賬”中有銷售退回的記錄，而無相關退貨的原始憑證，則說明有可能存在隱匿營業收入、虛減利潤、偷漏稅金的問題。

　　還應當注意審查期末及下期期初發生的銷售退回業務的真實性。有的企業為追求本期銷售計劃的完成，往往采用期末虛構銷售，開出“空頭發票”，下期期初再沖回的不當手法弄虛作假。結合應收賬款函證程序，檢查是否存在未經認可的大額銷售。

　　2.銷售折讓與折扣的審查

　　（1）銷售折讓、折扣業務的真實性。

　　（2）折讓、折扣比例的合理性。

　　（3）折讓、折扣業務賬務處理的及時性和正確性。按有關規定，發生銷售折讓、折扣應作為營業收入的抵減項目處理。審計人員應審查“營業收入明細賬”和有關記賬憑證，以查明會計處理的正確性。