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暫時性差異

　　[經典例題]

　　[例題1·單選題]正保公司2007年12月1日購入固定資產，賬面原值為1 000萬元，會計規定按直線法計提折舊，折舊年限為5年；稅法規定按年數總和法計提折舊，折舊年限為7年；則2008年12月31日產生的暫時性差異為（　　）。

　　A.應納稅暫時性差異50萬元

　　B.可抵扣暫時性差異50萬元

　　C.應納稅暫時性差異800萬元

　　D.可抵扣暫時性差異750萬元

　　[例題2·單選題]正保公司2008年1月1日持有一項交易性金融資產，取得成本為5 000萬元，2008年12月31日公允價值為5 500萬元。則產生的暫時性差異為（　　）。

　　A.應納稅暫時性差異500萬元

　　B.可抵扣暫時性差異500萬元

　　C.應納稅暫時性差異5 500萬元

　　D.可抵扣暫時性差異5 000萬元

　　[例題3·多選題]下列負債項目中，其賬面價值與計稅基礎可能會產生暫時性差異的有（　　）。

　　A.短期借款

　　B.預收賬款

　　C.應付賬款

　　D.應付職工薪酬

　　E.預計負債

　　[例題4·多選題]根據《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，下列表述正確的有（　　）。

　　A.交易性金融資產期末應以公允價值計量，公允價值變動計入當期損益；稅法規定交易性金融資產在持有期間公允價值變動不計入應納稅所得額，則交易性金融資產的賬面價值與計稅基礎之間產生了差異，該差異可能是可抵扣暫時性差異，也可能是應納稅暫時性差異

　　B.負債的計稅基礎是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額

　　C.資產的計稅基礎是指企業收回資產賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規定不可以自應稅經濟利益中抵扣的金額

　　D.從資產和負債的角度看，一項資產或一項負債的計稅基礎與其在資產負債表中賬面金額之間的差額，隨時間推移將會消除。該項差異在以后年度資產收回或負債清償時，會產生應稅利潤或可抵扣稅額

　　E.時間性差異是暫時性差異，暫時性差異一定是時間性差異

　　[例題5·多選題]下列情況會產生應納稅暫時性差異的是（　　）。

　　A.資產的賬面價值大于計稅基礎

　　B.資產的賬面價值小于計稅基礎

　　C.負債的賬面價值大于計稅基礎

　　D.負債的賬面價值小于計稅基礎

　　E.企業發生虧損

　　[例題6·多選題]下列內容關于所得稅說法正確的有（　　）。

　　A.資產的計稅基礎＝資產未來允許稅前列支的金額

　　B.某一資產負債表日資產的計稅基礎＝資產的成本－本期及以前期間已稅前列支的金額

　　C.某一資產負債表日資產的計稅基礎＝資產的賬面價值－本期及以前期間已稅前列支的金額

　　D.負債的計稅基礎＝負債的賬面價值－未來可稅前列支的金額

　　E.負債的計稅基礎＝負債的成本－未來可稅前列支的金額

　　[例題答案]

　　1.A

　　[解析]資產的賬面價值＝1 000－1 000÷5＝800（萬元）；計稅基礎＝1 000－1 000×7/28＝750（萬元）；資產的賬面價值800萬元＞計稅基礎750萬元，其差額為50萬元，即為應納稅暫時性差異。

　　2.A

　　[解析]資產的賬面價值5 500萬元＞計稅基礎5 000萬元，其差額為500 萬元，即為應納稅暫時性差異。

　　3.BE

　　[解析]選項AC短期借款的確認和償還，不會對當期損益和應納稅所得額產生影響；選項B可能會產生暫時性差異。如果稅法規定的收入確認時點與會計規定的相同就不產生差異，如果稅法規定的收入確認時點與會計規定的不相同就產生差異；選項D應付職工薪酬稅法中對于合理的職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中如果規定了稅前扣除標準的，按照會計準則規定計入成本費用支出的金額超過規定標準部分，稅法以后期間不允許扣除，產生非暫時性差異；選項E會產生暫時性差異。所以正確的答案應該是選項BE.

　　4.AB

　　[解析]選項C，資產的計稅基礎是指企業收回資產賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額。選項D，由于存在不確認遞延所得稅的情況，所以資產或負債的賬面價值和計稅基礎的差異在以后年度資產收回或負債清償時，不一定會產生應稅利潤或可抵扣稅額；選項E，時間性差異是暫時性差異，但是暫時性差異不一定是時間性差異，暫時性差異涵蓋了所有的時間性差異。

　　5.AD

　　[解析]資產的賬面價值大于計稅基礎產生應納稅暫時性差異，資產的賬面價值小于計稅基礎產生可抵扣暫時性差異；負債的賬面價值大于計稅基礎產生可抵扣暫時性差異，負債的賬面價值小于計稅基礎產生應納稅暫時性差異。企業發生虧損，稅法上規定可以在未來期間抵稅，所以產生可抵扣暫時性差異。注意：可抵扣是未來期間可以抵扣，現在要納稅；應納稅、應納稅是現在不納稅，以后納稅。

　　6.ABD

　　[解析]資產在初始確認時，其計稅基礎一般為取得成本，即企業為取得某項資產支付的成本在未來期間準予稅前扣除，在資產持續持有的過程中，其計稅基礎是指資產的取得成本減去以前期間按照稅法規定已經稅前稅前扣除的金額后的余額。

　　負債的計稅基礎是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。用公式即為：

　　負債的計稅基礎＝賬面價值－未來期間按照稅法規定可予稅前扣除的金額。

　　[例題總結與延伸]

　　新準則下的暫時性差異和舊準則下的時間性差異是不完全相同的，它們的區別在于：暫時性差異比時間性差異的范圍更加廣闊，暫時性差異涵蓋了所有的時間性差異；暫時性差異是從資產負債表觀出發，而時間性差異是從利潤表觀出發。

　　比如可供出售金融資產公允價值變動計入所有者權益，并不計入利潤表中，因此從利潤表角度并沒有時間性差異，而從資產負債表角度，因為可供出售金融資產的賬面價值大于計稅基礎，形成了應納稅暫時性差異。

　　[知識點理解與總結]

　　1.可抵扣暫時性

　　可抵扣暫時性是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉回時會減少轉回期間的應納稅所得額和應交所得稅。

　　可抵扣暫時性差異產生當期，符合確認條件時，應當確認相關的遞延所得稅資產。

　　可抵扣暫時性差異一般產生于以下情況：

　　（1）資產的賬面價值＜其計稅基礎

　　從經濟含義看，資產的賬面價值＜其計稅基礎，意味著資產在未來期間產生的經濟利益少，按照稅法規定允許稅前扣除的金額多，則企業未來期間可以減少應納稅所得額并減少應交所得稅。

　　（2）負債的賬面價值＞其計稅基礎

　　負債產生的暫時性差異實質上是稅法規定就該項負債可以在未來期間稅前扣除的金額。一項負債賬面價值大于其計稅基礎，意味著未來期間按照稅法規定構成負債的全部或部分金額可以自未來應稅經濟利益中扣除，減少未來期間應稅所得和應交所得稅。

　　2.應納稅暫時性差異

　　應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉回時，會增加轉回期間的應納稅所得額和應交所得稅。一般情況下，應納稅暫時性差異轉回時，會增加轉回期間的應納稅所得額和應交所得稅。

　　應納稅暫時性差異一般產生于以下情況：

　　（1）資產的賬面價值＞其計稅基礎

　　一項資產的賬面價值——代表企業持續使用或最終出售該項資產時會取得的經濟利益的總額；

　　一項資產的計稅基礎——代表的是一項資產在未來期間可予稅前扣除的總金額。

　　資產的賬面價值＞其計稅基礎，該項資產未來期間產生的經濟利益不能全部稅前抵扣，兩者之間的差額需要交稅，產生應納稅暫時性差異。

　　（2）負債的賬面價值＜其計稅基礎

　　一項負債的賬面價值——為企業預計在未來期間清償該負債時的經濟利益流出；

　　一項負債的計稅基礎——代表賬面價值扣除稅法規定未來期間允許稅前扣除的金額之后的差額，即未來期間不允許稅前扣除的金額。

　　負債的賬面價值和計稅基礎不同產生的暫時性差異實質上是稅法規定該項負債在未來期間可以稅前扣除的金額。

　　負債的賬面價值＜其計稅基礎，意味著該項負債在未來期間可以稅前抵扣的金額為負數，即應在未來期間應納稅所得額的基礎上調增，增加未來期間的應稅所得和應交所得稅，產生應納稅暫時性差異。

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