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[第05章]02　長期股權投資的后續(xù)計量之成本法

　　一、長期股權投資核算方法的選擇

　　長期股權投資的核算方法分為成本法和權益法兩種，在新準則下，不考慮其他實質上對被投資企業(yè)形成控制的因素的情況下，我們可以通過下表來選擇：

　　二、對子公司的核算采用成本法而不是權益法的原因

　　按照《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》要求，對子公司的核算應采用成本法，這主要是基于兩點考慮：

　　（1）是與合并財務報表準則的規(guī)定相協(xié)調；按照合并報表準則的要求，母公司需要將其所能夠控制的子公司都納入合并報表中，在這種情況下，在編制合并財務報表的時候是把子公司的資產(chǎn)和負債都并入，這種情況下，由子公司的生產(chǎn)經(jīng)營活動所實現(xiàn)的凈利潤以及所反映的資產(chǎn)增值已經(jīng)反映在資產(chǎn)當中，從合并報表的角度來考慮，合并報表所體現(xiàn)的是實質上的權益法。在這種情況下，對子公司的長期股權投資采用成本法核算原則上可以避免信息重復。

　　（2）可以避免在子公司實際宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤之前，母公司墊付資金發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的情況。

　　（3）是與現(xiàn)行國際財務報告準則的有關規(guī)定相協(xié)調。

　　三、成本法的核算

　　1.初始投資或追加投資時：

　　借：長期股權投資（初始投資成本或追加投資時的成本）

　　　　貸：銀行存款等

　　2.當被投資單位宣告分配現(xiàn)金股利或利潤時：

　　①如果是投資當年取得投資以前年度的現(xiàn)金股利或利潤，按以下公式計算：

　　★投資企業(yè)投資年度享有的投資收益＝投資當年被投資單位實現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)持股比例×（當年投資持有月份÷全年月份）

　　★應沖減初始投資成本的金額＝被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)的持股比例－投資企業(yè)投資當年應享有的投資收益

　　借：應收股利（被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)的持股比例）

　　　　貸：投資收益（投資企業(yè)投資年度享有的投資收益）

　　　　　　長期股權投資（應沖減初始投資成本的金額）

　　一般情況下，投資企業(yè)在取得投資當年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應作為投資成本的收回。

　　②成本法下取得投資以后年度的現(xiàn)金股利或利潤，按以下公式計算：

　　★應沖減的初始投資成本的金額＝[投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分配的現(xiàn)金股利或利潤－投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益]×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

　　★應確認的投資收益=投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利－應沖減初始投資成本的金額

　　借：應收股利（被投資方宣告分配的現(xiàn)金股利或利潤×持股比例）

　　　　貸：投資收益

　　　　　　長期股權投資（或借記）

　　這個公式如何理解呢？我們來把這個公式變一下形：

　　應沖減的初始投資成本的金額＝[投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分配的現(xiàn)金股利或利潤×投資企業(yè)的持股比例－投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)的持股比例]－投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

　　“投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分配的現(xiàn)金股利或利潤×投資企業(yè)的持股比例”是按照持股比例計算的“實得股利”，“投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)的持股比例”是按照持股比例計算的“應得股利”，差額部分就是得到的“清算性股利”的余額，注意這里計算出來的是應沖減的初始投資成本的金額的余額，還要減去以前“投資企業(yè)已沖減的初始投資成本”才是當期應沖減或恢復的初始投資成本。

　　所謂清算性股利就是本身企業(yè)按照持股比例只能享有企業(yè)“應得股利”的部分，但是現(xiàn)在“實得股利”的股利比“應得股利”大，那么就要把差額作為初始投資成本的收回，相反，如果“實得股利”的股利比“應得股利”小，就要把沖減的投資成本進行恢復，要注意的是這個恢復的部分要以原來已經(jīng)沖減的初始投資成本為限。

　　[例題·計算題]正保公司于2007年初對A公司投資，以200000元購入A公司有表決權資本的15%（A公司為非上市公司）并準備長期持有，對A公司無重大影響。

　　當年5月4日，A公司宣告發(fā)放2006年的現(xiàn)金股利50000元。

　　2007年A公司實現(xiàn)凈利潤50000元；

　　2008年5月10日A公司宣告發(fā)放2007年現(xiàn)金股利40000元，2008年A公司實現(xiàn)凈利潤20000元；

　　2009年5月6日A公司宣告發(fā)放2008年現(xiàn)金股利45000元，2009年A公司實現(xiàn)凈利潤6000元。

　　2010年5月3日A公司宣告發(fā)放2009年現(xiàn)金股利5000元，2010年A公司實現(xiàn)凈利潤30000元。

　　要求：計算正保公司各年應確認的投資收益并編制有關會計分錄。

　　[答案]

　　（1）2007年1月1日：

　　借：長期股權投資　　200000

　　　　貸：銀行存款　　　　200000

　　（2）2007年5月4日沖減投資成本：

　　借：應收股利　　7500（50000×15%）

　　　　貸：長期股權投資　　　　　7500

　　（3）2008年5月10日發(fā)放2007年現(xiàn)金股利：

　　應沖減的初始投資成本的金額＝（投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分配的現(xiàn)金股利或利潤-投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本=（50000+40000-50000）×15%-7500=-1500（元）

　　應確認的投資收益=投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利－應沖減初始投資成本的金額=40000×15%-（－1500）=7500（元）

　　借：應收股利　　　　6000（40000×15%）

　　　　長期股權投資　　1500

　　　　貸：投資收益　　　　7500

　　（4）2009年5月6日發(fā)放2008年現(xiàn)金股利：

　　應沖減的初始投資成本的金額=（50000+40000+45000-50000-20000）×15%-（7500-1500）=3750（元）

　　應確認的投資收益=45000×15%-3750=3000（元）

　　借：應收股利　　6750（45000×15%）

　　　　貸：長期股權投資　　3750

　　　　　　投資收益　　　　3000

　　（4）2010年5月3日發(fā)放2009年現(xiàn)金股利：

　　應沖減的初始投資成本的金額=（50000+40000+45000+5000-50000-20000-6000）×15%-（7500-1500+3750）=-150（元）

　　應確認的投資收益＝5000×15%-（-150）=900（元）

　　借：應收股利　　　　750（5000×15%）

　　　　長期股權投資　　150

　　　　貸：投資收益　　　　900

　　[解析]

　　對于成本法下被投資方宣告分配現(xiàn)金股利或利潤時的處理，本題也可以按照下面表格的思路來計算應沖減的初始投資成本和應確認的投資收益：

　　用這種方法要比用教材上的公式來計算要方便和快捷很多。

　　[識記要點]

　　①一般情況下，成本法下投資企業(yè)取得投資當年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應作為投資成本的收回。

　　②不考慮其他情況，對子公司和共同控制、重大影響以下的長期股權投資采用成本法核算。

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轉自正保會計網(wǎng)校論壇·奇客小屋