會計(jì)職稱考試《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》第五章 長期股權(quán)投資

　　知識點(diǎn)四、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

　　長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換，存在兩種情況：一是成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，二是權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法。

　　（一）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

　　長期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，應(yīng)區(qū)別形成該轉(zhuǎn)換的不同情況進(jìn)行處理：

　　①原“無重大影響”追加投資變?yōu)?ldquo;重大影響、共同控制”，比如持股比例由10％變?yōu)?2％ ；

　　②原“控制”減少持股變?yōu)?ldquo;重大影響、共同控制”，比如持股比例由60％變?yōu)?0％。

　　1.持股比例由10％變?yōu)?2％（增資情況下，成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法）

　　處理原則：

　　第一，追加投資時(shí)，首先按照追加投資成本作為新取得長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值；

　　第二，按照權(quán)益法下投資成本調(diào)整的原則，比較初始投資成本與應(yīng)享有的初始投資時(shí)被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，比較追加投資成本與應(yīng)享有的追加投資時(shí)被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，綜合考慮這兩個差額，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；

　　第三，按照權(quán)益法下確認(rèn)投資損益、宣告現(xiàn)金股利和被投資方其他權(quán)益變動的處理原則，對原股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。值得注意的是，此處的“被投資方其他權(quán)益變動”＝（追加投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值－初始投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值）－計(jì)入損益調(diào)整的金額。

　　教師提示：可先看下面例題，然后再結(jié)合例題理解上面的理論說明。

　　（2）對原10％股權(quán)投資的追溯調(diào)整

　　應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額的變動＝（4 000－2 800）×10％＝120（萬元）；其中兩次投資時(shí)點(diǎn)之間由于被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤應(yīng)確認(rèn)的投資收益30萬元（300×10％）萬元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤；其他權(quán)益變動＝120 －30＝90（萬元），確認(rèn)為資本公積。

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 300 000

　　——其他權(quán)益變動 900 000

　　　　貸：盈余公積 30 000

　　利潤分配——未分配利潤 270 000

　　資本公積——其他資本公積 900 000

　　注意：資本公積90萬元不是普通的“其他權(quán)益變動” （如可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動），因?yàn)轭}目最后一句話：除了實(shí)現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。資本公積90萬元是資產(chǎn)評估增值。

　　（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法

　　權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的情形有兩種：

　　一是由“重大影響”變?yōu)?ldquo;控制”，比如30％——60％；二是由“重大影響”變?yōu)?ldquo;無重大影響”，比如30％——15％。

　　1.30％——60％

　　該情形既屬于權(quán)益法和成本法的轉(zhuǎn)換，也屬于 “通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并”。此情況下，追加投資日的會計(jì)處理，不僅包括賬務(wù)處理，還要編制合并報(bào)表。

　　此處只考慮個別報(bào)表中的賬務(wù)處理，編制合并報(bào)表時(shí)的處理見第19章。

　　通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制下企業(yè)合并的，在個別報(bào)表中，應(yīng)以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購買日新增投資成本（支付的對價(jià)的公允價(jià)值）之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。達(dá)到合并之后，能夠控制被投資方，應(yīng)采用成本法核算該項(xiàng)長期股權(quán)投資。

　　在達(dá)到合并之前，原股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，無需進(jìn)行追溯調(diào)整。如果原股權(quán)投資確認(rèn)了其他權(quán)益變動（比如，被投資方可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上漲，投資方按享有的比例借記長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動，貸記資本公積——其他資本公積），則應(yīng)將相關(guān)的“資本公積——其他資本公積”余額轉(zhuǎn)入投資收益。