三、提供勞務收入的確認和計量（掌握）

　　（一）提供勞務交易結果能夠可靠估計

　　企業在資產負債表日提供勞務交易的結果能夠可靠估計的——應當采用完工百分比法確認提供勞務收入。

　　1.提供勞務交易結果能夠可靠估計的條件

　　（1）收入的金額能夠可靠地計量

　　（2）相關的經濟利益能夠流入企業

　　（3）交易的完工進度能夠可靠地確定

　　（4）交易中已發生和將發生的成本能夠可靠地計量

　　2.完工百分比法的具體運用

　　完工進度的確定

　　（1）實際測定的完工進度

　　（2）已經完成的勞務量占預計勞務總量的比例

　　（3）累計實際發生的勞務成本占預計勞務總成本的比例

　　本期確認的提供勞務收入

　　＝提供勞務總收入×完工進度－以前會計期間累計已確認提供勞務收入

　　本期確認的提供勞務成本

　　＝提供勞務預計總成本×完工進度－以前會計期間累計已確認提供勞務成本

　　【例題·計算分析題】甲公司2009年9月1日與乙公司簽訂一項設備安裝勞務，安裝期為6個月，合同總收入為600萬元（假定不考慮增值稅），至年底已預收款項450萬元，已實際發生的成本為280萬元（假定均為安裝人員薪酬），估計還將發生的成本為120萬元。假定甲公司按實際發生的成本占估計總成本的比例確定勞務的完工進度。

　　要求：計算甲公司2009年度應確認的提供勞務收入和成本，并編制有關會計分錄。

　　【正確答案】

　　甲公司有關會計處理如下：

　　（1）預收款時：

　　借：銀行存款 4 500 000

　　貸：預收賬款 4 500 000

　　（2）發生勞務成本時：

　　借：勞務成本 2 800 000

　　貸：應付職工薪酬等 2 800 000

　　（3）期末：

　　勞務完工程度＝實際發生的成本÷預計總成本＝2 800 000/（2 800 000＋1 200 000）＝70%

　　2009年應確認的提供勞務收入＝6 000 000×70%－0＝4 200 000（元）

　　2009年確認的提供勞務成本＝（2 800 000＋1 200 000）×70%＝2 800 000（元）

　　借：預收賬款 4 200 000

　　貸：主營業務收入 4 200 000

　　借：主營業務成本 2 800 000

　　貸：勞務成本 2 800 000

　　（二）提供勞務交易的結果不能可靠估計

　　企業在資產負債表日提供勞務的交易結果不能可靠地估計，亦即不能滿足提供勞務的交易結果能夠可靠地估計的四個條件中的任何一條時—— 則企業不能采用完工百分比法確認提供勞務收入。

　　在這種情況下，企業應正確預計已經收回或將要收回的款項能彌補多少已經發生的成本，并分別以下情況進行處理：

　　1.已經發生的勞務成本預計能夠得到補償的—→應按已經發生的勞務成本金額確認提供勞務收入，同時，按相同的金額結轉勞務成本。

　　2.已經發生的勞務成本預計全部不能得到補償的—→不應確認提供勞務收入，但應將已經發生的勞務成本計入當期損益。

　　（三）銷售商品和提供勞務混合業務

　　企業與其他企業簽訂的合同或協議包括銷售商品和提供勞務時（如銷售設備的同時負責安裝工作等）：

　　1.銷售商品部分和提供勞務部分能夠區別且能夠單獨計量的——應將銷售商品部分作為銷售商品收入處理，將提供勞務部分作為提供勞務收入處理；

　　2.銷售商品部分和提供勞務部分不能夠區分的，或雖能區分但不能單獨計量的——應將銷售商品部分和提供勞務部分全部作為銷售商品處理。

　　（四）特殊勞務收入的確認

　　1.安裝費收入

　　（1）如果安裝費是與商品銷售分開的——則在資產負債表日根據安裝的完工進度確認收入；

　　（2）如果安裝費是商品銷售收入的一部分——則應與所銷售的商品同時確認收入。

　　2.廣告費收入

　　（1）宣傳媒介的傭金收入——應在相關的廣告或商業行為開始出現于公眾面前時予以確認收入。

　　（2）廣告的制作傭金收入——在資產負債表日根據廣告制作的完工進度確認收入。

　　3.為特定客戶開發軟件的收費（不包括開發的商品化軟件）——在資產負債表日根據開發的完成進度確認收入。

　　4.包括在商品售價內可區分的服務費——在提供服務的期間內分期確認收入。

　　5.因藝術表演、招待宴會以及其他特殊活動的收費——應在相關活動發生時確認收入。如果一次預收幾項活動的費用 ， 則預收的款項應合理分配給每項活動，分別確認收入。

　　6.申請入會費和會員費收入

　　申請入會費和會員費收入的確認應以所提供服務的性質為依據。

　　（1）如果所收費用只允許取得會籍 ， 而所有其他服務或商品都要另行收費——則在款項收回不存在任何不確定性時確認為收入。

　　（2）如果所收費用能使會員在會員期內得到各種服務或商品， 或者以低于非會員的價格購買商品或接受勞務——則該項收費應在整個受益期內分期確認收入。

　　7.特許權費

　　（1）屬于提供設備和其他有形資產的部分——應在這些資產的所有權轉移時確認收入。

　　（2）屬于提供初始及后續服務的特許權費——在提供服務時確認收入。

　　8.長期收費

　　長期為客戶提供重復的勞務收取的勞務費——在相關勞務活動發生時確認收入。

　　（五）授予客戶獎勵積分的會計處理

　　某些情況下企業在銷售產品或提供勞務的同時會授予客戶獎勵積分，如航空公司給予客戶的里程累計等，客戶在滿足一定條件后將獎勵積分兌換為企業或第三方提供的免費或折扣后的商品或服務。企業對該交易事項應當分別以下情況進行處理：

　　（1）在銷售產品或提供勞務的同時，應當將銷售取得的貨款或應收貨款在本次商品銷售或勞務提供產生的收入與獎勵積分的公允價值之間進行分配，將取得的貨款或應收貨款扣除獎勵積分公允價值的部分確認為收入、獎勵積分的公允價值確認為遞延收益。

　　獎勵積分的公允價值為單獨銷售可取得的金額；如果獎勵積分的公允價值不能夠直接觀察到，授予企業可以參考被兌換獎勵的公允價值或其他估計技術估計獎勵積分的公允價值。

　　（2）獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權利取得授予企業的商品或服務，在客戶兌換獎勵積分時，授予企業應將原計入遞延收益的與所兌換積分相關的部分確認為收入，確認為收入的金額應當以被兌換用于換取獎勵的積分數額占預期將兌換用于換取獎勵的積分總數的比例為基礎計算確定。

　　【例題12·計算分析題】甲航空公司給予客戶里程累計獎勵，每100里程獎勵100分，累計積分達到10000分時，可以獎勵500元價值的機票免費旅行（免票機票不參加里程獎勵）。有關資料如下：

　　（1）甲公司10月3日出售給乙客戶機票，取得價款8 000元，積分6 000分。

　　（2）甲公司10月15日出售給乙客戶機票，取得價款5 500元，積分4 000分。

　　（3）10月28日乙客戶將10000積分兌換成500元的免費機票。

　　要求：編制甲公司的有關會計分錄：

　　【正確答案】

　　甲公司10月3日出售給乙客戶機票，取得價款8 000元，積分6 000分。則甲公司賬務處理：

　　借：銀行存款 8 000

　　貸：主營業務收入 7 700 （80 000-300）

　　遞延收益 300 （500×6 000/10 000）

　　②甲公司10月15日出售給乙客戶機票，取得價款5 500元，積分4 000分。則甲公司賬務處理：

　　借：銀行存款 5 500

　　貸：主營業務收入 5 300 （5 500-200）

　　遞延收益 200 （500×4 000/10 000）

　　③10月28日乙客戶將10 000積分兌換成500元的免費機票。甲公司賬務處理如下：

　　借：遞延收益 500

　　貸：主營業務收入 500

　　獲取獎勵積分的客戶滿足條件時有權利取得第三方提供的商品或勞務的：

　　（1）如果授予企業代表第三方歸集對價，授予企業應在第三方有義務提供獎勵且有權接受因提供獎勵的計價時——將原計入遞延收益的金額與應支付給第三方的價款之間的差額確認為收入；

　　（2）如果授予企業自身歸集對價——應在履行獎勵義務時按分配至獎勵積分的對價確認收入。

　　（3）企業因提供獎勵積分而發生的不可避免成本超過已收和應收對價時——應按《企業會計準則第13號——或有事項》有關虧損合同的規定處理。

　　四、讓渡資產使用權收入

　　（一）讓渡資產使用權收入的種類

　　1.利息收入——主要是指金融企業對外貸款形成的利息收入，以及同業之間發生往來形成的利息收入。

　　2.使用費收入——主要是指企業轉讓無形資產等資產的使用權形成的使用費收入。

　　企業對外出租資產收取的租金、進行債權投資收取的利息、進行股權投資取得的股利，也屬于讓渡資產使用權形成的收入。

　　（二）讓渡資產使用權收入的計量

　　1.利息收入

　　企業應在資產負債表日，按照他人使用本企業貨幣資金的時間和實際利率確定利息收入。

　　2.使用費收入

　　（1）一次性收取使用費

　　①一次收取使用費且不提供后續服務的—→應視同銷售該項資產，收款時一次性確認收入。

　　②一次收取使用費并提供后續服務的—→在合同或協議規定的有效期內分期確認收入。

　　（2）分期收取使用費的

　　合同或協議規定分期收取使用費的—→應按合同或協議規定的收款時間和金額或規定的收費方法計算確定的金額分期確認收入。

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