四、涉及多項資產的非貨幣性資產交換的會計處理

　　非貨幣性資產交換同時換入多項資產，各項資產成本的確定：

　　可按下列步驟處理：

　　1.先確定換入資產的總成本

　?。?）非貨幣性資產交換具有商業實質，且換入換出資產的公允價值能夠可靠計量的

　　換入資產的總成本＝換出各項資產的公允價值＋應支付的相關稅費＋支付的補價（－收到的補價）

　?。?）非貨幣性資產交換不具有商業實質，或換入換出資產的公允價值不能夠可靠計量的

　　換入資產的總成本＝換出各項資產的賬面價值＋應支付的相關稅費＋支付的補價（－收到的補價）

　　2.分配確定每項資產的成本

　?。?）換入資產的公允價值能夠可靠計量的——應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

　　某項換入資產的成本

　　＝換入資產的成本總額×某項換入資產公允價值／各項換入資產公允價值總額

　　（2）換入資產的公允價值不能可靠計量的——應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

　　某項換入資產的成本

　　＝換入資產的成本總額×某項換入資產原賬面價值／各項換入資產原賬面價值總額

　　【例題·計算分析題】甲股份有限公司（以下簡稱甲公司）2009年5月與乙公司達成非貨幣性資產交換協議，甲公司以一塊土地使用權和產成品換入乙公司擁有的A公司10%的股權和B公司30%的股權，并作為長期股權投資核算。

　　甲公司的土地使用權的成本為7 000萬元，累計攤銷1 000萬元，公允價值為8 000萬元，未計提減值準備；庫存商品賬面余額2 200萬元，已計提跌價準備400萬元，公允價值2 000萬元。

　　乙公司擁有A公司10%股權的長期股權投資賬面價值及其公允價值均為4 000萬元；擁有B公司30%的股權的長期股權投資賬面余額7 000萬元（假定均為成本），計提減值準備800萬元，公允價值為6 000萬元，乙公司另向甲公司支付現金340萬元。

　　甲公司和乙公司均為一般納稅人，增值稅率均為17%，營業稅稅率為5%，假定不考慮除增值稅、營業稅以外的其他稅費。甲公司取得B公司股權后采用權益法核算，當日B公司可辨認凈資產公允價值22 000萬元。

　　假定該項交易具有商業實質。

　　要求：

　?。?）計算甲公司換入A公司股權和B公司股權的初始投資成本并作相關會計處理；

　　（2）計算乙公司換入土地使用權和庫存商品的入賬價值并作相關會計處理。

　　【正確答案】（1）甲公司換入的對A公司長期股權投資的入賬價值

　　＝[8 000＋2 000×（1＋17%）－340]×4 000/（4 000＋6 000）＝4 000（萬元）

　　對B公司長期股權投資的入賬價值

　?。絒8 000＋2 000×（1＋17%）－340]×6 000/（4 000＋6 000）＝6 000（萬元）

　　借：長期股權投資——A公司 4 000

　　長期股權投資——B公司——成本 6 000

　　銀行存款 340

　　累計攤銷 1 000

　　貸：無形資產——土地使用權 7 000

　　營業外收入——非貨幣資產交換利得 1 600

　　應交稅費——應交營業稅 400

　　主營業務收入 2 000

　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 340

　　借：主營業務成本 1 800

　　存貨跌價準備 400

　　貸：庫存商品 2 200

　　甲公司取得對B公司長期股權投資采用權益法核算，其份額＝22 000×30%＝6 600萬元，該項投資的初始成本為6 000萬元，

　　會計處理：

　　借：長期股權投資——B公司——成本 600

　　貸：營業外收入 600

　?。?）乙公司的有關會計處理：

　　土地使用權入賬價值＝（4 000＋6 000＋340－2 000×17%）×8 000/（8 000＋2 000）

　?。? 000（萬元）

　　存貨入賬價值＝（4 000＋6 000＋340－2 000×17%）×2 000/（8 000＋2 000）

　　＝2 000（萬元）

　　借：無形資產—土地使用權 8 000

　　庫存商品 2 000

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 340

　　長期股權投資減值準備 800

　　投資收益 200

　　貸：長期股權投資——A公司 4 000

　　長期股權投資——B公司——成本 7 000

　　銀行存款 340

　　總結：

　　1.掌握非貨幣性資產交換的判斷（包括貨幣性資產、非貨幣性資產的判斷和涉及補價情況下非貨幣性資產交換的判斷）。

　　2.按入資產成本的確定（按公允價值計量和按賬面價值計量）。

　　3.非貨幣性資產交換的會計處理（重點注意按公允價值計量非貨幣性資產交換的會計處理）。

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