隨著今年5月十三屆全國人大三次會議表決通過《中華人民共和國民法典》（以下簡稱“民法典”），這部中華人民共和國成立以來第一部以法典命名，被稱為“社會生活的百科全書”的法律，引起人們濃厚的興趣，各界興起學習討論熱潮。稅務領域的學法典心得有哪些?以下文章供大家相互啟發，學深學透。

民法典對稅收治理的影響

民法典以權利為主線，通過意思自治和契約自由，讓民事主體按照真實意愿去確定其行為效果。在稅收已經從經濟范疇上升為國家治理范疇的當下，稅收管理應樹立國家治理觀，遵循民法典精神，推動征納之間從管理與服從關系向合作與協商關系轉變。

今年5月通過的民法典卷帙浩繁，是治國安邦的基礎性法治工程和福澤于民的民心工程，具有劃時代意義。學習民法典，筆者認為，民法典的人文精神和自由價值將對稅收治理產生深遠影響。

民法典之于稅收治理的意義

要從推動國家治理能力現代化的角度來理解民法典對稅收治理的意義。

第一，進入治理時代，協同和合作成為主旋律，應樹立國家治理觀，做好行政法、民法和刑法三大部門法的有機銜接。相較于刑法，民法和行政法處于調整社會關系的前沿。事實上，稅法所規范的大多數社會關系通常建立在各類民事法律關系基礎之上，是對交易行為的事后介入和二次調整。從管制到治理，社會協作精神始終被譽為法律頭上的寶石。這種協作包括私人之間的合作、行政機關的跨部門治理協作、公私之間的合作。制度設計上，應盡量保持開放，形成公法聯合私法局面，打造官方攜手民間模式。　　

第二，稅收兼具交易法和經濟法特征，從前者看，稅收意味著交易成本，減稅意味著降低制度性交易成本；從后者看，稅收具有調控功能，可視為政府設立的市場激勵措施。當前，稅收已經從經濟范疇上升為國家治理范疇，要更好地發揮稅收在國家治理中的基礎性、支柱性、保障性作用。民法的人文精神和自由價值已經對稅法產生深遠影響。在稅收征管民主化和科學化的進程中，已借鑒不少民法思維和民法概念，如“善意取得”“稅收代位權”“稅收撤銷權”“納稅擔保”等概念。我國對稅收本質及其公共性的認識，已轉變為“取之于民、用之于民”，國家與納稅人的關系是依據稅收法律之規定，在債權人與債務人之間形成的公法上的債權債務關系——納稅人繳稅，政府提供公共服務。這種認識體現了民法的平等互惠精神。“稅收是文明的對價”，正是民法精神對于稅收治理影響的重要體現。全社會形成對稅收本質的共識，才有望將征納雙方從博弈對抗關系轉化為依存合作關系。

第三，民法典的出臺有利于協調處理國家干預與私生活自治的沖突。區分公共領域與私人領域是現代國家的典型特征，也就是既要有足夠的公權力使國家有效行使職能，又要有足夠的自由使公民成為不受拘束的人。人們對公權干預與私域自治關系的探討從未停止，比如政府與市場的關系。十八大以來，明確經濟體制改革的核心問題是處理政府和市場關系，要使市場在資源配置中起決定性作用和更好地發揮政府作用。民法典承擔著為公權和私權劃分界限的功能，我們要充分發揮民法典對人民美好生活的法治保障作用，除了要通過立法和司法守護私法自治，還需要通過行政和自由裁量，讓行政機關在依法行政的同時，有效實現行政目的。　　

伴隨公法私法化和私法公法化，私權逐漸從個人本位走向社會本位，私法的基礎正從個人主義走向合作主義，公法對私人領域的介入乃至公法和私法融合已成常態。由此，理性與正確性取代合法性，成為行政正當的判斷基準。所以，從國家治理角度而言，我們需要在保留合理服從的前提下，為市民社會注入自我管理的因子。對稅收監管執法而言，就是要軟法先行，硬法托底，推動形成軟法硬法的協同治理。事實上，納稅人對稅法的自覺遵從對稅收執法效果的影響越來越大，改善稅法遵從能幫助實現稅款征收最大化和征管成本最小化。稅收征管模式正在從傳統的以收入管理為重心向以遵從管理為重心轉變；稅收征納之間也相應從管理與服從關系轉向合作與協商關系。　　

習近平總書記指出，民法典的實施水平和效果，是衡量各級黨和國家機關履行為人民服務宗旨的重要尺度。要把民法典作為行政決策、行政管理、行政監督的重要標尺。可見，民法典的頒行只是一個起點，我們在為民法典歡呼的同時，更需要立足國家治理和良法善治，關注實踐變化，思考如何將制度優勢轉化為治理效能。（作者：劉運毛，國家稅務總局公職律師）

民法典豐富了稅收優先權內容

民法典有關遺產分割中稅收優先的規定，豐富了稅收征管法中稅收優先權的內容，也給稅收征管法進一步細化稅收優先權制度提供了啟示。

將于2021年1月1日施行的民法典，從多個層面豐富了稅收優先權的內容。　　

從債法的角度來看，稅收是公法上的債權，因其具有公益性，各國法律均給予其一定的優先權，即當納稅人的財產不足以償還或支付各類債務時，應優先清償稅款。因稅收優先權本身缺乏公示性，在賦予清償稅款的優先權時，還需同時兼顧對交易秩序的保護，平衡稅收與其他同樣具有優先性的權利之間的先后清償順序，稅收通常不能優先于具有較強公示性的擔保債權以及維持基本生存需要的勞動債權。

稅收征管法第四十五條規定了稅收優先權制度：“稅務機關征收稅款，稅收優先于無擔保債權，法律另有規定的除外；納稅人欠繳的稅款發生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質權、留置權執行。納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優先于罰款、沒收違法所得。”　　

根據這一規定，稅收優先權的內容包括三項：　　

第一，稅收優先于其他公法上的債權，如罰款、沒收違法所得。這一優先權是絕對的，不考慮稅款與罰款發生時間的先后，也不考慮處以罰款的行政機關是否是稅務機關。　　

第二，稅收優先于無擔保債權，法律另有規定的除外。這一優先權并非絕對，要受到其他法律規定的需要優先保護債權的限制，如企業破產法第一百一十三條規定：“破產財產在優先清償破產費用和共益債務后，依照下列順序清償：（一）破產人所欠職工的工資和醫療、傷殘補助、撫恤費用，所欠應劃入職工個人賬戶的基本養老保險、基本醫療保險費用，以及法律、行政法規規定應當支付給職工的補償金；（二）破產人欠繳的除前項規定以外的社會保險費用和破產人所欠稅款；（三）普通破產債權。”根據這一規定，在破產程序中，“破產人所欠職工的工資和醫療、傷殘補助、撫恤費用，所欠應劃入職工個人賬戶的基本養老保險、基本醫療保險費用，以及法律、行政法規規定應當支付給職工的補償金”將優先于稅收。　　

第三，稅收優先于欠稅之后設定或產生的抵押權、質押權和留置權。在這一層面，稅收與抵押權、質押權和留置權的清償等級是相同的，即均按照產生的時間先后享有優先性。　　

而民法典第一千一百五十九條規定：“分割遺產，應當清償被繼承人依法應當繳納的稅款和債務；但是，應當為缺乏勞動能力又沒有生活來源的繼承人保留必要的遺產。”這一規定豐富了稅收優先權的內容，明確稅收優先于遺產繼承。這一項優先權同時受到一定限制，即缺乏勞動能力又沒有生活來源的繼承人的遺產繼承權優先于稅收，稅收優先于其他繼承人的遺產繼承權及全體受遺贈人的受遺贈權。　　

民法典第一千一百六十一條規定：“繼承人以所得遺產實際價值為限清償被繼承人依法應當繳納的稅款和債務。超過遺產實際價值部分，繼承人自愿償還的不在此限。”這一規定確立了繼承人代替被繼承人繳納稅款的義務，實際上是再次強調了稅收優先于繼承人的財產繼承權。　

民法典第一千一百六十二條規定：“執行遺贈不得妨礙清償遺贈人依法應當繳納的稅款和債務。”這一規定確立了遺囑執行人首先清償遺贈人所欠稅款的義務，實際上也是再次強調稅收優先于受遺贈人的受遺贈權。　　

民法典第一千一百六十三條規定：“既有法定繼承又有遺囑繼承、遺贈的，由法定繼承人清償被繼承人依法應當繳納的稅款和債務；超過法定繼承遺產實際價值部分，由遺囑繼承人和受遺贈人按比例以所得遺產清償。”這一規定則明確規定了在遺產分割中，各類權利人清償稅款的前后順序，即稅收優先權首先在法定繼承人的范圍內實現，如果無法全部實現，則由遺囑繼承人和受遺贈人按比例分擔。　　

這些新規豐富了稅收征管法中稅收優先權的內容，也給稅收征管法進一步細化稅收優先權制度提供了思路。（作者：翟繼光，中國政法大學副教授、中國法學會財稅法學研究會常務副秘書長）

>>歡迎加入實務暢學卡，帶您學習財稅知識，還有財稅大咖在線答疑，解你所惑。獲取更多財稅資訊，請持續關注正保會計網校會計實務欄目，點擊進入>>