青島一家建筑施工企業在稅務檢查中被發現違規對其境外經營進行了稅收抵免（饒讓）處理。該企業最終被作出“補繳稅款1300余萬元、加征滯納金800余萬元”的稅務處理。該案對有此類風險的企業發出了警示。

近日，一個個中亞、非洲國家的名稱映入國家稅務總局青島市稅務局稽查局檢查組人員的眼簾。他們敏感地意識到，目前正接受稅務檢查的這家建筑施工企業（以下簡稱“甲公司”），其海外業務眾多，稅收抵免（饒讓）等國際稅收處理，應是本次稅務檢查的重點。于是，翻閱該企業歷年來的《境外所得稅收抵免明細表》，查看相關國家與我國訂立的稅收協定，檢查組發現了問題。

01境外獲取免稅待遇，境內違規申報抵免

“你們的稅收抵免處理違規了，不應該抵免的。”檢查組當面向甲公司財務部門表明檢查意見。

“我們在境外承攬施工項目，經營所得由所在國給予了企業所得稅免稅優惠，如果不允許我們稅收抵免，那我們豈不是要在境內繳稅了？我們在境外享受的免稅政策還有什么意義？”甲公司財務總監馬上質疑，顯得非常不解。

“境外經營涉及的稅收政策復雜，專業性很強，需要認真研究、準確把握有關規定，才能避免涉稅風險，比如你們目前遇到的稅收饒讓問題。我們一起來看看，稅收抵免和稅收饒讓是什么規定，關鍵點是什么，如何正確把握。”檢查組人員決定執法從普法做起。

檢查人員指出，所謂稅收抵免，是對納稅人來源于國內外的全部所得或財產課征所得稅時，允許以其在國外繳納的所得稅或財產稅稅款抵免應納稅款的一種稅收優惠方式，是解決國際所得或財產重復課稅的一種措施。我國對中國企業來源于境外的所得，采取稅收抵免的方式來消除重復課稅。稅收抵免的范圍包括直接抵免和間接抵免。

稅收饒讓是來源于稅收協定的一種稅收抵免方式。目前我國企業所得稅法中沒有稅收饒讓的相關規定，但是我國與其他國家的一些稅收協定中存在稅收饒讓的相關規定。如果居民企業從與我國政府訂立稅收協定或安排的國家（地區）取得的所得，按照該國（地區）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數額按照稅收協定規定應視同已繳稅額（即稅收饒讓）在中國的應納稅額中抵免，則該免稅或減稅數額可作為企業實際繳納的境外所得稅額，用于辦理稅收抵免。包括普通饒讓抵免和投資所得定率抵免兩種方式。

可以看出，稅收饒讓與稅收協定密不可分。這意味著，企業享受稅收饒讓基于兩個前提，一是境外經營地所在國家（地區）與我國簽訂了稅收協定；二是與我國簽訂的稅收協定中有稅收饒讓條款。

檢查組經查發現，甲公司在2015年～2017年期間為非洲某國某煉油廠承攬擴建項目（以下簡稱“擴建項目”）。根據合同規定，自合同生效之日至擴建系統完工、試運行并移交擴建項目期間，免除為擴建項目工作的外國承包商的企業所得稅。甲公司辦理2015年～2017年的企業所得稅匯算清繳時，認為其在境外所在國獲取了免稅，在中國境內依然可以適用，就將非洲某國政府給予的免稅優惠視同已繳企業所得稅進行了申報并抵免，分別抵免所得稅167萬余元、1萬余元、182萬余元，合計抵免所得稅350萬余元。

甲公司此次境外經營所在國非洲某國對其經營所得給予了免稅優惠，按照規定，其在中國境內稅收抵免時是要涉及稅收協定執行中的饒讓抵免的。然而，在非洲某國與我國簽訂的稅收協定中卻并未設置稅收饒讓條款。這一點讓甲公司始料不及。為打消甲公司的疑惑，檢查組翻開兩國關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定，逐條查看確定其中并無饒讓抵免條款。也就是說，甲公司對有關稅收抵免的處理無政策依據。

01境外扣繳企業所得稅，無憑據境內申報抵免

繼續檢查，又一個問題浮出水面。

資料顯示，甲公司2014年～2016年在中亞某國承包油氣安裝工程業務，屬于非僑民企業。根據該國稅法規定，非僑民企業要按照其在該國境內取得收入的20%繳納非僑民所得稅。甲公司辦理2014年～2016年的企業所得稅匯算清繳時，在未提供所得來源地政府機關核發的具有納稅性質的憑證或證明的情況下，將在該國的有關納稅視同已繳納企業所得稅進行了申報并抵免，分別抵免所得稅291萬余元、290萬余元、369萬余元，合計抵免所得稅951萬余元。

而根據《國家稅務總局關于發布〈企業境外所得稅收抵免操作指南〉的公告》（國家稅務總局公告2010年第1號）規定，企業申報抵免境外所得稅收時應向其主管稅務機關提交如下書面資料：與境外所得相關的完稅證明或納稅憑證（原件或復印件）。

《財政部 國家稅務總局關于企業境外所得稅收抵免有關問題的通知》（財稅〔2009〕125號）第四條規定，可抵免境外所得稅稅額，指企業來源于中國境外的所得依照中國境外稅收法律以及相關規定應當繳納并已實際繳納的企業所得稅性質的稅款。但不包括六種情形。由此可以得出兩個結論：

其一，可以抵免的稅額必須是企業所得稅性質的稅款。由于境內外稅收制度存在較大差異，“走出去”企業在境外經營需要繳納的稅種種類較多，與境內稅收規定不盡一致。可納入境內稅收抵免范圍的僅有企業所得稅及具有企業所得稅性質的稅款，其他稅種雖已繳納，但如果不屬于這一范疇則不能參與抵免，而只能作為成本、費用或營業稅金及附加項目納入稅前扣除范圍。如中國居民企業在境外繳納的貨物和勞務稅，由于不屬于企業所得稅性質的稅款，并不能參與境外企業所得稅的稅收抵免。但如果在境外繳納企業所得稅的基礎上，又按照所在國稅收法律繳納了“超額利潤稅”，由于該稅種屬于企業所得稅性質的稅款，則也可以將其納入稅收抵免范圍。

其二，可以抵免的稅額，必須是依照中國境外稅收法律以及相關規定應當繳納并已實際繳納的稅款。不允許抵免的境外所得稅包括六種情形：1.按照境外所得稅法律及相關規定屬于錯繳或錯征的境外所得稅稅款；2.按照稅收協定規定不應征收的境外所得稅稅款；3.因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款；4.境外所得稅納稅人或者其利害關系人從境外征稅主體得到實際返還或補償的境外所得稅稅款；5.按照我國企業所得稅法及其實施條例規定，已經免征我國企業所得稅的境外所得負擔的境外所得稅稅款；6.按照國務院財政、稅務主管部門有關規定已經從企業境外應納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。

“這些規定表明，完稅證明是企業境外經營所得申報稅收抵免的重要憑據，未按規定提交相關完稅憑證就申報稅收抵免，顯然是錯誤處理。”檢查組就查出的無憑證稅收抵免問題，再度向甲公司財務總監詳細講解法規。

甲公司財務總監辯解說：“我們這單業務，按照中亞某國稅法，應由業主方代為扣繳非僑民企業所得稅，我們在辦理所得稅匯算清繳時向該國業主索要過完稅證明，對方答應提供，只是至今仍未兌現，我們覺得取得完稅憑證只是時間問題，就將有關扣繳稅款視同已繳企業所得稅申報抵免了。”

“你說的情況可以理解，但你們的處理違反了規定。試想，如果境外經營所得沒有完稅證明如何能證明其真實性，如何保證已抵免的稅款屬于企業所得稅性質？”檢查人員說明了提供完稅證明的必要性。

思考檢查組的講解，甲公司財務總監感到有依據有道理，于是接受了檢查組的處理決定，依照有關規定及時補繳稅款1300余萬元、滯納金800余萬元。

據悉，該公司已在總結教訓，避免再在稅事上栽跟頭。

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