一般來講，車位分為兩大類：產權車位、無產權車位（人防車位、其他車位）。對于轉讓可以辦理產權證的車位視同非住宅開發產品處理，單獨計算相關收入成本，征納雙方大多無異議。

但是，關于無產權車位的征稅問題，歷來爭議很大。其所有權法律規定不清，國家稅收政策不夠明晰，實際征稅時各地都有自己的土政策，導致征納雙方陷入困境。各方爭鋒的焦點在于，房地產開發企業轉讓無產權車位永久使用權，實質是“售”，還是“租”？認定不同，稅務處理也不同。下面我們分析一下兩類無產權車位的稅務與會計處理。

一、人防車位的稅務與會計處理

（1）人防工程的相關法律

《中華人民共和國人民防空法》的相關規定：

第五條  國家鼓勵、支持企業事業組織、社會團體和個人，通過多種途徑，投資進行人民防空工程建設；人民防空工程平時由投資者使用管理，收益歸投資者所有。

第二十條  建設人民防空工程，應當在保證戰時使用效能的前提下，有利于平時的經濟建設、群眾的生產生活和工程的開發利用。

由此可見，對于房地產開發企業而言，在新建商品房時配套建設地下人防設施的支出是一種義務性支出，帶有強制性的特點。人防工程屬于國有資產，房地產開發企業沒有所有權，但可以有收益權。房地產開發企業不能將地下人防工程對外出售。

（2）人防車位的會計處理

在房地產開發企業的成本核算中，人防工程的建造成本先在“開發成本——公共設施配套費”中歸集，再分配計入完工開發產品成本。也就是說，人防車位的開發成本沒有單獨保留，而是分配到房地產開發項目總的可售面積中。

（3）人防車位的稅務處理

1）增值稅

營改增后銷售地下人防車位永久使用權的增值稅政策規定各地稅務機關口徑比較一致。《營業稅改征增值稅試點實施辦法》所附的《銷售服務、無形資產、不動產注釋》中明確：轉讓建筑物有限產權或者永久使用權的，按照銷售不動產繳納增值稅。這是遵循的“實質重于形式”原則。

2）企業所得稅

認同是“售”還是“租”，企業所得稅處理存在差異，各地稅務機關口徑也不一。國地稅合并之后，針對銷售地下人防車位永久使用權業務，企業所得稅處理與增值稅處理將趨同，即按照銷售不動產征收企業所得稅。

3）土地增值稅

關于房地產開發企業“銷售”地下人防工程永久使用權的行為，全國范圍內出現了三種處理口徑：

①計入清算收入，且允許扣除成本、費用；

②不計入清算收入，但允許扣除成本、費用；

③既不計入清算收入，也不允許扣除成本、費用。

首先，配套建設人防工程是房地產開發企業的法定義務，屬于建造商品房發生的必要的、合理的支出，而且人防工程驗收即意味著已經移交，不允許作為公共配套設施費扣除毫無道理。

其次，認為應該計入清算收入的根據是《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發〔2006〕187號）第四條第（三）項的規定：

房地產開發企業開發建造的與清算項目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場（庫）等公共設施，按以下原則處理：

1.建成后產權屬于全體業主所有的，其成本、費用可以扣除；

2.建成后無償移交給政府、公用事業單位用于非營利性社會公共事業的，其成本、費用可以扣除；

3.建成后有償轉讓的，應計算收入，并準予扣除成本、費用。

認為不應計入清算收入的理由是人防車位的產權不能轉移，不屬于土地增值稅征稅范圍。兩種觀點交鋒已久，爭議較大。這里需要指出的是，一旦認定人防車位不能轉讓，不計入土地增值稅清算收入，則勢必帶來與其他稅種的協調問題，比如下面要提到的房產稅計征問題。

4）房產稅

若認定人防車位是租不是售，就要按從租12%收房產稅。

5）印花稅

轉讓人防車位，產權無法轉移，自然談不上按照“產權轉移書據”貼花。但如稅務機關征收了房產稅，就會帶來一個新的稅稅協調問題，那就是還要按“財產租賃合同”貼花，雙方按租賃合同金額的1‰繳納印花稅。

二、其他車位（無產權的不計容非人防車位）的稅務與會計處理

（1）不計容非人防車位的概念

所謂不計容，簡言之就是在計算容積率時，這部分地下建筑面積是不計入在內的。一般認為，只有計入了容積率，才相當于取得了占用范圍的土地使用權，有了土地使用權，才能有地下建筑物的所有權（否則就是“空中樓閣”）。因此，在全國大多數地區是不允許對不計容非人防車位辦理獨立產權登記的。

容積率一般是指一個小區的地上總建筑面積與凈用地面積的比率。但是，也可以根據規劃和管理需要對地下建筑面積計算地下容積率。關于地下室是否算容積率，地下商業建筑（商業用房）算不算容積率一直以來都是地方政府自行規定的。一般來說，計容既可以辦理產權，不計容一般不予辦理產權。

（2）不計容非人防車位的權利歸屬問題

有人認為這種車位不能辦理產權證，也就不能出售。個人認為，是不是擁有財產權利和能不能辦證是兩個概念。這種車位就是有權利，但是不能辦證，這就是現實。

（3）不計容非人防車位的會計處理

實際工作中，大部分房地產開發企業都會對非人防車位的成本進行單獨核算。

首先不計容的建筑面積是不能分攤土地成本的。 

其次是建造成本的分攤問題。實務中有一種較為合理的車位建造成本計算分攤口徑：首先從總的開發成本中剔除掉土地成本和分屬于地上、地下的專屬成本后，再按建筑面積法計算分攤車位建造成本。按照這種口徑，目前一個車位的建造成本大概在12-15萬元左右。

（4）不計容非人防車位的稅務處理

1）增值稅

和人防車位一樣，轉讓非人防車位的增值稅處理是明確的，即轉讓建筑物有限產權或者永久使用權的，按照銷售不動產繳納增值稅。增值稅不考慮能否轉讓或能否辦證，遵循“實質重于形式”的原則。

2）企業所得稅

一般認為，收入肯定要確認的，而且要單獨核算成本，不能作為公共配套設施處理。

但也有主張按公共配套設施處理的，引用的政策依據是《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發〔2009〕31號）第三十三條：

企業單獨建造的停車場所，應作為成本對象單獨核算。利用地下基礎設施形成的停車場所，作為公共配套設施進行處理。

但同樣重要的是，該文件還有第十七條：

企業在開發區內建造的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施，按以下規定進行處理：

1、屬于非營利性且產權屬于全體業主的，或無償贈與地方政府、公用事業單位的，可將其視為公共配套設施，其建造費用按公共配套設施費的有關規定進行處理。

2、屬于營利性的，或產權歸企業所有的，或未明確產權歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業單位以外其他單位的，應當單獨核算其成本。除企業自用應按建造固定資產進行處理外，其他一律按建造開發產品進行處理。

另外，轉讓非人防車位的行為定性到底是“售”還是“租”，企業所得稅處理是有差異的。

除了收入確認時間的不同，還有成本“消化”方式的不同：是“售”，就要一次性結轉成本；是“租”，就要逐年計提折舊或攤銷，這時就會出現一個尷尬的問題，房地產項目已銷售完畢，企業卻長期不能注銷，就因為賬上還掛著那點無法辦證轉不出去的車位。

3）土地增值稅、房產稅

與人防車位所涉及問題相同，不再贅述。

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