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知識(shí)點(diǎn)：權(quán)益法與成本法的轉(zhuǎn)換、金融資產(chǎn)與長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法或權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

【知識(shí)點(diǎn)詳解】

1.金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為權(quán)益法

（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本＝原投資公允價(jià)值＋新增投資的投資成本

（2）會(huì)計(jì)處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本（轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值）

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)/交易性金融資產(chǎn)（賬面價(jià)值）

　　　　投資收益（或借記）

借：其他綜合收益/公允價(jià)值變動(dòng)損益（或貸記）

　　貸：投資收益（或借記）

初始投資成本小于追加投資日享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本

　　貸：營(yíng)業(yè)外收入

提示：相當(dāng)于先將金融資產(chǎn)出售，再購(gòu)入長(zhǎng)期股權(quán)投資。

2.權(quán)益法轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)

①可供出售金融資產(chǎn)或交易性金融資產(chǎn)按當(dāng)日公允價(jià)值確認(rèn)，長(zhǎng)期股權(quán)投資按處置處理。

②會(huì)計(jì)處理

借：可供出售金融資產(chǎn)/交易性金融資產(chǎn)

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　　　投資收益（或借記）

借：其他綜合收益

　　資本公積——其他資本公積

　　貸：投資收益

　　或作相反分錄。

提示：相當(dāng)于先將長(zhǎng)期股權(quán)投資出售，再購(gòu)入金融資產(chǎn)。

3.多次交易分步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并

（1）屬于一攬子交易的，將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)取得控制權(quán)的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（2）不屬于“一攬子交易”的，會(huì)計(jì)處理為：

初始投資成本＝享有被合并方凈資產(chǎn)在最終控制方角度的賬面價(jià)值份額

原投資涉及其他綜合收益、其他資本公積的，暫不做處理，待處置時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。處置時(shí)，處置后剩余部分仍作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的，其他綜合收益和其他資本公積按比例結(jié)轉(zhuǎn)；處置后剩余部分作為金融資產(chǎn)核算的，其他綜合收益和其他資本公積全部結(jié)轉(zhuǎn)。

4.多次交易分步完成非同一控制下企業(yè)合并

（1）原投資為權(quán)益法核算的，初始投資成本＝原投資賬面價(jià)值＋新投資的投資成本

原投資為金融資產(chǎn)的，初始投資成本＝原投資公允價(jià)值＋新投資的投資成本

（2）原投資為權(quán)益法核算的，涉及的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動(dòng)待處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)轉(zhuǎn)出；原投資為金融資產(chǎn)的，涉及的其他綜合收益在改按成本法核算時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。

5.成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法

（1）需追溯調(diào)整；

（2）追溯調(diào)整會(huì)計(jì)處理

①剩余投資初始投資成本＜享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本

　　貸：盈余公積

　　　　利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)（以前年度）

　　　　營(yíng)業(yè)外收入（當(dāng)年）

②對(duì)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)追溯

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整

　　貸：盈余公積

　　　　利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)（以前年度）

　　　　投資收益（當(dāng)年）

對(duì)分配現(xiàn)金股利追溯，做上述反分錄。

③對(duì)發(fā)生其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動(dòng)追溯

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益

　　　　　　　　——其他權(quán)益變動(dòng)

　　貸：其他綜合收益

　　　　資本公積——其他資本公積

　　　　或相反

提示：長(zhǎng)期股權(quán)投資與金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)換中，只有這一種情況需要追溯調(diào)整。

6.成本法轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)

剩余股權(quán)投資部分應(yīng)改按金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，在喪失控制之日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益。

借：可供出售金融資產(chǎn)/交易性金融資產(chǎn)

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

投資收益

提示：相當(dāng)于先將長(zhǎng)期股權(quán)投資出售，再購(gòu)入金融資產(chǎn)。

7.增資引起的權(quán)益法轉(zhuǎn)為權(quán)益法

投資方因增加投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位的持股比例增加，但被投資單位仍然是投資方的聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)時(shí)，投資方應(yīng)當(dāng)按照新的持股比例對(duì)股權(quán)投資繼續(xù)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。在新增投資日，如果新增投資成本大于按新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)于新增投資日的公允價(jià)值份額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本；如果新增投資成本小于按新增持股比例計(jì)算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)于新增投資日的公允價(jià)值份額，應(yīng)按該差額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本和營(yíng)業(yè)外收入。進(jìn)行上述調(diào)整時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與原持有投資和追加投資相關(guān)的商譽(yù)或計(jì)入損益的金額。

【經(jīng)典習(xí)題】

1.（《應(yīng)試指南》第12章P201）A公司于2013年3月以7000萬(wàn)元取得B公司40％的股權(quán)，并對(duì)所取得的投資采用權(quán)益法核算，于2013年末確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益160萬(wàn)元，由于B公司其他綜合收益變動(dòng)確認(rèn)其他綜合收益40萬(wàn)元。2014年1月，A公司又投資4000萬(wàn)元從非關(guān)聯(lián)方處取得B公司另外20％的股權(quán)。假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。A公司按凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積。A公司未對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。購(gòu)買日，原取得40%股權(quán)的公允價(jià)值為8000萬(wàn)元。假定2013年3月和2014年1月A公司對(duì)B公司投資時(shí)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值分別為16000萬(wàn)元和19500萬(wàn)元。下列各項(xiàng)關(guān)于A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的是（）。

A.A公司2014年1月追加投資后應(yīng)改按成本法核算該項(xiàng)股權(quán)投資

B.追加投資后該項(xiàng)投資的初始投資成本為11000萬(wàn)元

C.追加投資時(shí)，A公司應(yīng)將追加投資前確認(rèn)的其他綜合收益40萬(wàn)元轉(zhuǎn)入投資收益

D.2014年及以后B公司宣告分配現(xiàn)金股利的，A公司應(yīng)沖減其投資成本

【答案】A

【解析】選項(xiàng)B，追加投資之前所持被購(gòu)買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值＝7000＋160＋40＝7200（萬(wàn)元），新增投資成本為4000萬(wàn)元，所以追加投資后該項(xiàng)投資的初始投資成本＝7200＋4000＝11200（萬(wàn)元）。選項(xiàng)C，應(yīng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將該40萬(wàn)元的其他綜合收益轉(zhuǎn)入投資收益。選項(xiàng)D，追加投資后采用成本法核算，B公司宣告分配現(xiàn)金股利的，A公司應(yīng)確認(rèn)投資收益，不沖減投資成本。

2.（《應(yīng)試指南》第12章P202）甲公司持有乙公司30%的股權(quán)，采用權(quán)益法核算。20×4年3月1日，甲公司處置乙公司20%的股權(quán)，取得價(jià)款為1000萬(wàn)元，剩余10%的股權(quán)對(duì)乙公司不再具有重大影響，甲公司將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。已知原股權(quán)在20×4年3月1日的賬面價(jià)值為1200萬(wàn)元（其中成本800萬(wàn)元，損益調(diào)整300萬(wàn)元，其他權(quán)益變動(dòng)100萬(wàn)元）。收回投資日，剩余股權(quán)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，則甲公司應(yīng)確認(rèn)的損益為（）萬(wàn)元。

A.400

B.300

C.500

D.600

【答案】A

【解析】甲公司應(yīng)確認(rèn)的損益＝1000＋500－1200＋100＝400（萬(wàn)元）

注：對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)按照公允價(jià)值重新計(jì)量，原計(jì)入其他綜合收益的金額應(yīng)在轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)核算時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

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