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非貨幣性資產交換的確認和計量

一、 非貨幣性資產交換的確認和計量原則

非貨幣性資產交換同時滿足下列條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面金額的差額計入當期損益：

1. 該項交換具有商業實質；

2. 換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量。

但有下列情形之一時，非貨幣性資產應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認換出資產的當期損益：

1. 該項交換不具有商業實質；

2. 換入資產和換出資產的公允價值都無法可靠計量。

二、 商業實質的判斷

（一）判斷條件

認定某項非貨幣性資產交換具有商業實質，必須滿足下列條件之一：

1. 換入資產的未來現金流量（原值）在風險、時間和金額方面（注意：只要三個方面不同時相同就叫不同）與換出資產顯著不同；

2. 換入資產與換出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。

資產的預計未來現金流量現值，應當按照資產在持續使用過程和最終處置時預計產生的 稅后未來現金流量（因為交易雙方適用的所得稅稅率可能不同），根據企業自身而不是市場參與者對資產特定風險的評價，選擇恰當的折現率對預計未來現金流量折現后的金額加以確定。

【第八章】在資產減值測試中，計算資產未來現金流量現值時所使用的折現率應當是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。

（二）關聯方之間交換資產與商業實質的關系

在確定非貨幣性資產交換是否具有商業實質時，企業應當關注交易各方之間是否存在關聯方關系。關聯方關系的存在可能導致發生的非貨幣性資產交換不具有商業實質（必須采用賬面價值模式核算）。

三、 公允價值能否可靠計量的判斷

屬于以下三種情形之一的，換入資產或換出資產的公允價值視為能夠可靠計量：

1. 換入資產或換出資產存在活躍市場，以市場價格為基礎確定其公允價值。

2. 換入資產或換出資產不存在活躍市場，但同類或類似資產存在活躍市場，以同類或類似資產市場價格為基礎確定公允價值。

3. 換入資產或換出資產不存在同類或類似資產可比市場交易，采用估值技術確定公允價值。

四、 非貨幣性資產交換的會計處理

（一）以公允價值計量的非貨幣性資產交換的會計處理

非貨幣性資產交換同時滿足下列兩個條件的，應當以公允價值【一般指換出資產的】和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：

1. 該項交換具有商業實質；

2. 換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。

換出資產公允價值與其賬面價值的差額，應當分別不同情況處理：

1. 換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入資產處置損益。

2. 換出資產為長期股權投資（金融資產等）的，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額計入投資收益。（“投資收益”科目的借貸方）

1. 不涉及補價情況下的會計處理

（1）支付補價方：

換入資產成本＝換出資產公允價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費

記入當期損益的金額＝換入資產成本－（換出資產賬面價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費）＝換出資產公允價值－換出資產賬面價值

（2）收到補價方：

換入資產成本＝換出資產公允價值－收到的補價＋應支付的相關稅費

記入當期損益的金額＝（換入資產成本＋收到的補價）－（換出資產賬面價值＋應支付的相關稅費）＝換出資產公允價值－換出資產賬面價值

（二）以賬面價值計量的非貨幣性資產交換的會計處理

非貨幣性資產交換不具有商業實質，或者雖然具有商業實質但換入資產和換出資產的公允價值均不能可靠計量的，應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，無論是否支付補價，均不確認損益。

1. 不涉及補價情況下的會計處理

2. 涉及補價情況下的會計處理

（1）支付補價方：

換入資產成本＝換出資產賬面價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費

（2）收到補價方：

換入資產成本＝換出資產賬面價值－收到的補價＋應支付的相關稅費

（三）涉及多項非貨幣性資產交換的會計處理

1. 具有商業實質且換入資產公允價值能夠可靠計量的會計處理

非貨幣性資產交換具有商業實質，且換入資產的公允價值能夠可靠計量的，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

2. 不具有商業實質或者雖具有商業實質但換入資產和換出資產的公允價值不能可靠計量的會計處理

非貨幣性資產交換不具有商業實質，或者雖具有商業實質但換入資產的公允價值不能可靠計量的，應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

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