為配套新股發行體制改革，提高資本市場財務信息披露質量，證監會于2012年2月起陸續發布包括會計風險監管提示等在內的一系列IPO企業監管新規。實地核查是其中一項重要舉措，對會計師事務所IPO業務的審計程序提出了更具體細化的要求，有助于注冊會計師防范審計風險。對此，注冊會計師應保持應有的職業謹慎，認真切實的履行核查程序。

本提示僅供事務所及相關從業人員在執業時參考，不能替代相關法律法規、注冊會計師執業準則以及注冊會計師職業判斷。提示中所涉及審計程序的時間、范圍和程度等，事務所及相關從業人員在執業中需結合項目實際情況、風險導向原則以及注冊會計師的職業判斷確定，不能直接照搬照抄。

針對實地核查的相關問題，IPO審計專家委員會做如下提示：

采用實地核查的核查方式，主要是為了獲取判斷交易真實性和是否存在未披露關聯方和關聯關系的重要審計證據。監管規定要求對主要客戶、供應商，以及新增或異常客戶、供應商的核查，應當進行實地核查。注冊會計師應加強與券商溝通、協同核查，共同確定具體核查方案，包括樣本選擇、核查方式和核查時間、核查內容等。

一、總體原則

對客戶、供應商的核查程度和核查內容，應當強調重要性原則和風險導向原則。重要性和風險導向性一般體現在：

1、選取核查樣本上，應對重要客戶和供應商樣本，如前n名、新增大額或異常客戶和供應商等，進行實地核查；并考慮對這些客戶或供應商的下一級客戶或供應商，實施進一步現場函證確認；

2、核查的資料上，核查該等客戶、供應商的財務會計或業務信息資料（如可直接取得），核對有關報送工商、稅務或銀行等部門的資料；

3、參與人員上，項目合伙人、項目負責經理和質量控制復核人員，均應當深度參與高風險重要客戶、供應商的實地核查。

二、主要核查內容

實地核查重點關注相關交易與企業性質、規模、財務實力、持續經營等存在矛盾的地方，具體包括：

1. 交易價格的合理性、公允性，所購銷貨物是否有合理用途，包括檢查貨物終端銷售或最終使用情況；

2. 客戶的付款能力和貨款回收的及時性，對于新增、異常、關聯方客戶或供應商是否頻繁發生與業務不相關或交易價格明顯異常的大額資金流動；

3. 核查發行人是否存在通過第三方賬戶周轉，從而達到貨款回收支付的情況。

三、核查對象的選樣

進行核查選樣時，需考慮的因素通常包括：①發行人的購銷模式，如代理商、直接購銷、出口貿易商等。采取代銷模式的，需要關注最終銷售的實現情況；②各期大額交易的各類客戶和供應商；③新增的各類客戶、供應商；④本期交易較以前同期發生較大波動的各類客戶和供應商；⑤如果客戶、供應商較分散，可以根據重要性原則實施現場核查，其中對新增大客戶和供應商需要全部核查。

具體而言，報告期內選擇實地核查對象的方法可以參考如下：

1. 獲取并復核發行人按照單個法人口徑列示的客戶或供應商名錄，根據前述選樣原則確定應當實地核查的重要客戶、供應商；

2. 對客戶、供應商的實地核查家數，報告期內，特別是最近一年一期一般應保持較高比例，換算成核查金額比例應不低于50%.

如果客戶或供應商非常集中，可能核查比例需要更高，甚至達到100%.

如果客戶或供應商過于分散，在保持核查比例不低于50%的前提下，除去重點對象選取外，對其他核查對象應當采用抽樣技術選取，也可以與保薦機構合作進行或相互利用工作成果，以提高核查結果的滿意度。比如，保薦機構在現場實地核查時，會計師采用電話訪談方式實時介入，但應當注意留存相關工作底稿；

3. 對申報期或最近一年一期之外其他各會計期內選取的核查客戶、供應商，也需要進行實地核查。如果該客戶與最近一期的核查客戶、供應商重合，可利用上述核查結果并不再考慮實地核查的核查金額占比；

4. 上述重要客戶、供應商（如前n名等），確實無法實地核查的，應同時采用其他方式進行核查。如電話訪談、郵件、詢證函、互聯網核查等，并考慮替代核查程序的有效性以及核查范圍是否受到限制；

5. 上述重要客戶、供應商，期中審計已按照14號文進行實地核查，且期中至期末該客戶或供應商的經營變化不大，可以不再采取實地核查，但應通過補充取得交易往來詢證函和關聯關系確認函等相關證據跟進，將期中審計取得證據推至期末；

6. 對于已選作實地核查樣本但對方不接受訪談，或因涉密可訪談內容有限的，建議了解分析原因是否合理，補充對方背景調查，檢查業務單據如合同、驗收單及資金單據等，分析交易合理性和真實性，盡可能實施詢證等替代程序。

四、實地核查的具體要求

1. 選擇核查對象的主要業務人員（關鍵經辦人員）進行訪談，盡可能訪談不同部門、不同級別的人員，以取得多方信息相互印證；

2. 核查詢問基本信息主要包括：核查對象的工商信息、主營業務、行業狀況、與發行人的合作關系、與發行人的交易額占其同類交易總額的比重等；

3. 核實核查對象與發行人的主要合同條款，如交易模式、交易規模、付款方式、付款期限、運輸條款、運輸保險受益人、銷售傭金比例等；

4. 核查選定對象的生產經營場所（若適用），如：辦公環境、倉庫情況、經營規模、庫存情況等，了解客戶消化從發行人采購的貨物的能力或供應商向發行人供應的主要原料或包裝物的能力，關注其生產經營現狀，并與訪談內容相互印證；

5. 實地核對核查對象的工商、稅務、銀行等部門提供的資料，若為新增、異常或關聯方，應盡可能取得其工商登記資料、納稅資料、與核查對象相關交易的銀行賬戶流水等資料，甄別核查對象的實際控制人及關鍵經辦人員與發行人是否存在關聯方關系；

6. 將發行人實際控制人、董事、監事、高級管理人員及其密切家庭人員的對外投資清單，與核查對象的股東和關鍵經辦人員進行比對；關注與發行人實際控制人、董事、監事、高級管理人員關系密切的家庭成員與核查對象是否存在關聯方關系；

7. 現場函證核查對象與發行人的交易及往來余額。函證內容包括但不限于：主要合同條款、交易額、債權/債務余額、是否為關聯關系及其他會計師認為必要的信息。

五、核查注意事項

為了實地核查程序的執行能起到應有的效果，需要注意以下事項：

1. 核查人員在核查前需先了解、收集核查對象的基本信息，包括與發行人有關的交易模式、重要合同簽訂及執行情況等；

2. 項目組提前對擬核查的對象建立核查檔案；

3. 形成各方簽字的訪談記錄。形成的訪談記錄，需要被訪談人簽字，發行人應提前協調；若被訪談人不能簽字，則需考慮提前帶律師去以作證據留存；

4. 現場照相。在核查對象門口必須照相；車間、倉庫等地，在征得核查對象的同意盡量照相；

5. 現場觀察：重點觀察客戶的倉庫，判斷發行人的產品是否存在或足以容納；供應商的倉庫，判斷發行人采購的材料是否存在或足以容納；

6. 留下核查軌跡：如機票、火車票、住宿發票、核查現場照片等，電話訪談應當錄音；

7. 現場及電話訪談，均需征得對方同意后方可錄音；

8. 索取核查對象相關資料。通常情況下，核查現場應向核查對象取得的核查資料包括：

（1）取得最新的營業執照，并核對成立時間、營業范圍、注冊資本、法定代表人；

（2）調取工商基本信息檔案。一般要求發行人協調取得，若仍然無法獲取，可請發行人委托第三方調檔；

（3）對交易額（包括重要合同條款）與往來余額函證確認。對報告期的交易額、最近一期期末余額進行函證（考慮重要合同條款），經財務部門確認后，蓋公章或財務專用章（只留兩份，一份自留，一份給券商）；

（4）關聯方關系確認函。可與券商合作，采用券商關聯方關系確認函的模版，包括核查公司、實際控制人、股東、高管與發行人的關聯關系。附件應含發行人的基本情況、實際控制人、主要股東、高管，并加蓋客戶或供應商公章。

六、核查底稿的主要內容

一般情況下，核查底稿包括程序表、匯總表、記錄文檔、相關附件，具體內容如下：

1. 程序表：包括確定選樣標準和方法、時間和人員安排、訪談方式等；

2. 匯總表：包括核查對象名稱，模式（直接用戶或經銷商），性質（選樣標準對照），是否關聯方（若是，說明具體關聯關系），交易額（不含稅）、占總交易額比重，往來掛賬科目期末余額、占期末往來總余額比重，訪談方式，核查結論，索引號等；

3. 記錄文檔應包括以下內容：

（1）核查基本信息：如核查日期、核查對象名稱、地址、參與人員及職級、交通方式、核查原因等；

（2）核查對象基本情況：如法定代表人、注冊地、注冊資本、成立時間，股權關系、行業狀況等；

（3）與發行人交易情況：如與發行人的業務關系，關鍵經辦人員、與發行人發生業務的起始時間、交易金額、交易量和交易占比等，若交易量異常應在訪談結論中明確交易量異常變動的原因；

（4）與發行人的主要合同條款核對情況：如合同標的、規模、價格、結算方式、傭金返利、運輸方式、質保等；

（5）核查經營場所情況：了解生產能力、開工情況、庫房面積等，關注其生產經營現狀與訪談內容相互印證；

（6）現場函證情況：包括交易詢證函和關聯方關系確認函的現場確認情況，其中，交易詢證函內容包括但不限于與發行人的交易量、交易總額、截止日的債權/債務余額、重要合同條款及其他項目組認為必要的信息。

在核查現場，參與各方應照相留底，并對記錄文檔在核對無誤后簽字確認。

項目組應結合訪談信息、參觀經營場所、函證等情況，就相關交易的真實性和是否存在關聯關系做出核查結論；

4. 相關附件：包括核查差旅單據復印件、留底相片、錄音以及核查對象的其他資料，如營業執照、工商資料、詢證函、關聯方關系確認函等。

七、主要監管文件摘錄

1. 《會計監管風險提示第4號—首次公開發行股票公司審計風險》

2012年10月發布。其中，第七條規定：“ 在會計監管工作中，應關注注冊會計師是否有針對性地執行了以下審計程序： 第一，對發行人主要客戶和供應商（如前十名客戶或供應商）情況進行核查，取得客戶或供應商的工商登記資料；根據重要性原則，對主要客戶和供應商進行實地核查或電話訪談，并記錄于審計工作底稿。特別注意甄別客戶和供應商的實際控制人及關鍵經辦人員與發行人是否存在關聯方關系。第二，對比歷年主要客戶和供應商名單，對報告期新增的主要客戶核查其基本情況，必要時通過實地核查等方式核實其交易的真實性；對于與原有主要客戶、供應商交易額大幅減少或合作關系取消的情況，應關注變化原因。如果注冊會計師直接從與發行人有業務往來的客戶或供應商處獲取審計證據存在困難，在不違反《中國注冊會計師執業道德守則》對注冊會計師獨立性相關規定的前提下，可以要求發行人以適當方式或者聘請第三方調查機構進行背景調查以幫助注冊會計師獲取審計證據”。

2. 《關于進一步提高首次公開發行股票公司財務信息披露質量有關問題的意見》（證監會公告[2012]14號）

2012年5月發布。其中，第二條規定：①發行人及各中介機構應嚴格按照《企業會計準則》、《上市公司信息披露管理辦法》和證券交易所頒布的相關業務規則的有關規定進行關聯方認定，充分披露關聯方關系及其交易——保薦機構、會計師事務所和律師事務所在核查發行人與其客戶、供應商之間是否存在關聯方關系時，不應僅限于查閱書面資料，應采取實地核查，核對工商、稅務、銀行等部門提供的資料，甄別客戶和供應商的實際控制人及關鍵經辦人員與發行人是否存在關聯方關系；發行人應積極配合保薦機構、會計師事務所和律師事務所對關聯方關系的核查工作，為其提供便利條件。②相關中介機構應對發行人主要客戶和供應商進行核查——會計師事務所、保薦機構應對發行人主要客戶和供應商（例如，前十名客戶或供應商）情況進行核查，并根據重要性原則進行實地核查或核查，上述核查情況應記錄在工作底稿中。

3. 《關于做好首次公開發行股票公司2012年度財務報告專項檢查工作的通知》（發行監管函[2012]551號）

2012年12月發布。該文件是對《關于進一步深化新股發行體制改革的指導意見》（證監會公告[2012]10號）有關要求的深化落實，采取以保薦機構及會計師事務所自查、證監會檢查自查報告及重點抽查相結合的方式進行IPO企業專項檢查。要求各保薦機構、會計師事務所在貫徹落實“14號文”、《會計監管風險提示》等相關規定基礎上，特別關注發行人是否存在自我交易、關聯方代為支付成本費用等、與利益群體（保薦機構、PE機構等及關聯方）發生交易往來、體外資金支付貨款、壓低員工薪金、調控期間費用等十二項粉飾或操縱利潤情形。中介機構在自查報告中應逐項說明對各項財務問題的落實情況、核查過程和核查結論，并明示具體核查人員、核查時間、核查方式、獲取證據等內容，其中，包括實地核查程序的執行情況。