根據《中華人民共和國所得稅法》第二十三條規定，企業取得的所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應納稅額中抵免，抵免限額為該項所得依照我國稅法規定計算的應納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后五個年度內用每個年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補：(1)居民企業來源于中國境外的應稅所得；(2)非居民企業在中國境內設立機構、場所，取得發生在中國境外但與該機構、場所有實際聯系的應稅所得。 下面通過舉例來說明中、外資企業所得應納稅額境外已納稅款，采用分國不分項的方法進行限額抵免扣除的涉稅處理分析。

　　一、境內外同一稅率應納稅款抵免的涉稅處理

　　我國居民企業在境內、境外所得按稅法計算的應納稅總額，應按照我國稅法規定的25％的企業所得稅稅率計算應納稅總額，不能按照企業實際適用的任何享受稅收優惠的低稅率來計算。即在境外和境內采用的稅率同樣的情況下，我國境內應采用該居民企業所適用的所得稅稅率，而境外統一采用25％的基本稅率，現舉例加以說明。

　　【例1】上海某公司2008年全年取得境內應納稅所得為1 200萬元，同期來源于美國分支機構的所得500萬元，該所得已按照美國稅法繳納了125萬元的所得稅；來源于德國分支機構的所得400萬元，該所得已按照德國稅法繳納了100萬元的所得稅。已知該公司適用企業所得稅稅率為25％，請計算該企業2008年度的抵免限額及應繳納的我國企業所得稅稅額?

　　經分析，該企業年度的抵免限額和應納所得稅稅額計算如下：

　　1．上海公司按照我國稅法規定的計算方法進行抵免計算，即境內、境外所得全年應納所得稅總額=(1 200+500+400)×25％=525萬元。

　　2．上海公司在美國分支機構所得已納稅款按照我國稅法規定的抵免限額計算，即我國允許扣除的抵免限額=500×25％=125萬元。

　　上海公司與在美國分公司由于屬于同一稅率，因此其在我國繳納允許扣除的納稅抵免限額與其分公司在美國繳納的稅款都是125萬元，即兩者一致，這說明來源于美國的稅款可以按照我國稅法規定的限額標準全部扣除。

　　3．上海公司在德國分支機構所得已納稅款按照我國稅法規定的抵免限額計算，即我國允許扣除的抵免限額=400×25％=100萬元。

　　上海公司允許扣除的納稅抵免限額與德國分公司在德國所繳納的企業所得稅一致，均是100萬元，這說明兩者均是25％的同一稅率，其在德國所繳納的企業所得稅稅款可以按照我國稅法規定的限額標準全部扣除。

　　4上海公司境內外所得全年實際應納稅額=525—125-100=300萬元。

　　二、境內外不同稅率應納稅款抵免的涉稅處理

　　根據稅法規定，居民企業來源于中國境外的所得已在境外繳納的所得稅，在由設在中國境內的總機構匯總納稅時應按不同的來源國分別計算確定，來源于不同國家的同類所得項目不得相互抵免，允許從應納稅款總額中扣除。納稅人的境外已納稅款低于抵免限額的可以從應納稅額中全部扣除，超過抵免限額的，其超過部分不得作為稅額扣除，也不得列為費用支出，但可以用以后年度稅額扣除的余額補扣，補扣期限最長不得超過5年。

　　境內、境外所得按稅法計算的應納稅總額應該按稅法規定的30％的企業所得稅稅率和3％的地方所得稅稅率計算的應納稅總額，不能按照企業實際適用的任何低稅率來計算。即在境外和境內采用的稅率不一樣的情況下，我國境內應采用該外資企業所適用的所得稅稅率，而境外統一采用33％的基本稅率。

　　【例2】某合資企業位于廈門經濟特區，適用稅率為15%，全國所得稅稅率為33%，按國內所得稅稅率15 02、2003、2004、2005、2006年金額分別為20000、150000、250000、100000、150000，A國稅率40%算2002、2003、2004、2005、2006年金額分別為100000、150000、50000、200000、150000，納稅A國所得稅2002--2006年分別為4000、6000、1000、4000、3000，中國境內外所得額合計2002--2006年分別為300000、300000、300000、300000、300000。

　　經分析，該企業年度的抵免限額和應納所得稅額計算如下：

　　1．2002年度，該企業的稅收抵免限額為33 000

　　[100 0001300 000 x(300 000×33％)]元，故其已交A國所得稅額中有7 000(40 000—33 000)元不能抵免，也不能作為費用列支，須用以后年度的抵免限額的余額補扣。

　　應繳納的企業所得稅額=100 000×33％+200 000×15％一33 000=30 000(元)

　　2．2003年度，該企業的稅收抵免限額為49 500[50 000／300 000 x(300 000 x 33％)]元，故其已交A國所得稅額中有10 500(60 000--49 500)元不能抵免，也不能作費用列支除，須用以后年度抵免限額的余額補扣。

　　應繳納的企業所得稅額=150 000×33％+150 000×15％一49 500=22 500(元)

　　3．2004年度，該企業的稅收抵免限額為16 500 f50 0001300 000 x(300 000 x 33％)]元，因其已經繳納A國所

　　得稅只有10 000元，故余額6 500元可以用于補扣2002年度繳納的A國所得稅余額部分，因JH籮本年的抵免限額可以全部扣除

　　應繳納的企業所得稅額=250 000 x 15％+50 000×33％一16 500=37 500(元)

　　4．2005年度，該企業的稅收抵免限額為66 000元，故余額26 000元可以用于補扣2002年度和2003年度繳納的A國所得稅的未抵免部分，需要補扣的余額為11 000[(7 00-6 500)+10 500]元，可用于本年度的稅收抵免。

　　應繳納的企業所得稅額=100 000×15％+200 000 x 33％一40 000—11 000=30 000(元)

　　5．2006年度，該企業的稅收抵免限額為49 500 [150 000/00 000 x(300 000 x 33％)]元，因其只繳納了30 000元A國所得稅，故只抵免30 000元A國所得稅。應繳納的企業所得稅額=150 000 x 15％+150 000 x 33％一30 000=2 000(元)