新頒布的《企業會計準則——租賃》，對于融資租賃的會計處理規定得非常具體、明確、可操作性強。這對于規范融資租賃會計核算行為，提供高質量的會計核算信息，無疑具有重要的指導意義。但在租賃實務中，還可能會出現《企業會計準則——租賃》所沒有規范到的情況，對此，筆者僅就租賃資產的改良工程業務及提前報廢業務兩個賬務處理問題談點看法，以供參考。

    一、對融資租入設備進行改良的賬務處理

    融資租入設備的使用時間一般都較長（租賃期占租賃資產尚可使用年限的大部分），為了適應企業生產經營的需要，提高現有固定資產的生產能力和技術性能，有時，有必要對融資租入的設施進行改良。根據現行有關規定，在征得出租人同意的情況下，改良業務視同自有固定資產改良業務處理。對固定資產的改良包括改建和擴建工程，其賬務處理方法如下：1.改建的賬務處理例：某企業融資租入一條生產線，原值400000元，已提折舊10000元，為了提升產品質量檔次，經批準并征得出租方同意，決定對該生產線進行改建，拆除該生產線部分設備價值40000元（可單獨計價），發生清理費用800元，殘料變價收入8000元，新裝設備價值60000元，支付安裝費用1200元。

    （1）設備停用，轉入改建

    借：固定資產——未使用固定資產400000

         貸：固定資產——融資租入固定400000

    （2）轉銷拆除部分設備的價值

    借：固定資產清理39000
        累計折舊1000

        貸：固定資產——未使用固定資產40000

    （3）支付清理費用

    借：固定資產清理800

        貸：銀行存款800

    （4）取得殘料變價收入

    借：銀行存款8000

        貸：固定資產清理8000

    （5）結轉清理損益

    借：營業外支出31800

        貸：固定資產清理31800

    （若為清理收益則計入營業外收入）

    （6）發生改建工程支出

    借：在建工程61200

         貸：銀行存款61200

    （7）結轉工程成本，轉入固定資產價值

    借：固定資產—融資租入固定資產421200

         貸：在建工程                    61200

             固定資產—未使用固定資產    360000

    2.擴建的賬務處理例：某企業融資租入一條生產線，原值260000元，已提折舊80000元，為了擴大產品的產量，經批準并征得出租方同意，決定對該生產線進行擴建，增加一臺附屬設備，價值60000元，擴建工程中，支付有關安裝等費用6000元，殘料變價收入800元。

    （1）設備停用，轉入擴建

    借：固定資產—未使用固定資產  260000

        貸：固定資產—融資租入固定資產   260000

    （2）支付擴建工程款

    借：在建工程     66000

        貸：銀行存款      66000

    （3）取得殘料變價收入時

    借：銀行存款   800

        貸：在建工程    800

    （4）結轉工程成本，轉入固定資產價值

    借：固定資產—融資租入固定資產325200

         貸：在建工程                             65200

             固定資產—未使用固定資產             260000

    二、對融資租入固定資產提前報廢的賬務處理

    融資租入固定資產在使用過程中，由于各種主、觀客因素的影響，可能會發生提前報廢的現象。根據現行制度規定，如果是制造商的責任，承租人可以向其索賠（在購銷合同和租賃合同中規定，除支付貨款的責任由出租人承擔外，其他條件，如設備的交貨、驗收、索賠等都由承租人負責或出租人（如果購銷合同由出租人簽訂）將上述權利指定，和委托承租人辦理）；如果設備投了保，承租人還可以向保險公司索賠。另外，租賃合同規定即使租賃設備滅失，承租人也不能免除支付租金及賠償出租人損失的責任。因此，如果融資租入固定資產發生提前報廢的現象，其會計處理方法如下：例：某企業融資租入一條生產線，租期36個月（2001年1月1日－2003年12月31日）租金自1月1日開始每隔6個月于月末支付租金150000元，該生產線在2001年1月1日出租人賬上的價值為700000元，租賃公司規定的利率為7%（6個月利率）該生產線的估計使用年限為5年，期滿無殘值，租賃期屆滿時，企業有優惠購買該生產線的選擇權，購買價為100元，估計該日租賃資產的公允價值為80000元。該生產線占企業資產總額的30%以上，采用實際利率法確認本期應分攤的未確認融資費用。采用年限平均法計提折舊。

    （1）計算租賃資產最低付款額的現值

    附圖

    未確認融資費用＝900100－700000＝200100

    借：固定資產——融資租入固定資產   700000

        未確認融資費用                 200100

        貸：長期應付款——應付融資租賃款        900100

    （2）計算未確認融資費用分攤率

    附圖

    采用插值法計算融資費用分攤率

    當r=70%時

    15000×4.767+100×0.666=715050+66.6 =715116.6

    當r=8%時

    150000×4.623+100×0.630=693450+63

    =693513

    因此7%＜r＜8%用插值法

    現值利率

    715116.6　7%

    700000r

    693513 8%

    附圖

    得r=7.7%

    （3）2001年6月30日支付第一期租金

    借：長期應付款——應付融資租賃款    150000

         貸：銀行存款                            150000

    同時：700000×7.7%=53900

    借：財務費用                     53900

         貸：未確認融資費用                53900

    （4）2001年12月31日支付第二期租金時

    借：長期應付款——應付融資租賃款   150000

        貸：銀行存款                           150000

    同時，（700000-96100）×7.7%=46500.3

    借：財務費用　                 46500.3

    貸：未確認融資費用                   46500.3

    （5）2002年元月該生產線報廢，用銀行存款支付清理費用1200元。殘料變價收入8000元，合同規定：若租賃設備提前報廢，承租人有兩種選擇：一是繼續執行合同直至承租人付清全部租金為止。二是按合同“規定損失金”所列金額，支付給出租人，中止合同。雙方商定選用第二種方法。租賃合同規定的損失金額為最低租賃付款額減去已付租金的現值。其折現率為6%（考慮利率的變動6個月利率）設備購銷合同中規定制造商賠償設備凈損失的60%

    一是固定資產轉入清理：

    已提折舊＝700000/5x1=140000

    借：固定資產清理      560000

        累計折舊          140000

         貸：固定資產—融資租入固定資產      700000

    二是支付清理費用

    借：固定資產清理      1200

        貸：銀行存款           1200

    三是向制造商索賠：560000×60%=336000

    借：其他應收款       336000

        貸：固定資產清理          336000

    四是取得殘值收入

    借：銀行存款          8000

        貸：固定資產清理          8000

    五是結轉清理損益

    借：營業外支出        217200

         貸：固定資產清理        217200

    （若為清理收益，則計入營業外收入）

    六是支付損失金

    借：長期應付款—應付融資租賃款600100

         貸:銀行存款      519829.2

            營業外收入           80270.8

    七是轉銷未確認融資費用

    借：財務費用　        99699.7

        貸：未確認融資費用        99699.7