我國審計事業發展到今天,已經形成了財政、金融、企業、經濟責任、資源環境、涉外等六種類型的審計,內容涵蓋了社會經濟生活的方方面面。績效審計已逐漸開展,成為主流審計方式。特別是劉家義審計長在2008年召開的中國審計學會五屆三次理事會上,全面系統地闡述了國家審計作為國家經濟社會運行“免疫系統”的重要觀點,《審計署2008至2012年審計工作發展規劃》明確提出審計的本質是國家經濟社會運行的“免疫系統”。為國家的審計的職責和任務帶來了新的內涵和定義,審計目標已更為多樣、宏觀,審計內容更為豐富、細致。而審計機關的人力、物力等資源難以隨著日益拓展的工作內容而無限拓展,如何配置好當前審計工作內容與審計資源的關系是審計事業發展過程中需要解決的問題。筆者認為可以采用國家級審計機關——審計署、地方審計機關——各級審計廳(局)分工的二元審計模式以更好的發揮“免疫系統”功能。

　　一、構建上下分工二元審計模式的必要性

　　(一)構建新模式是審計目標、內容拓展的需要。

　　審計目標已由原來單一的財政、財務收支監督向推進法治、維護民生、推動改革、促進發展復合型目標發展。一是推進法治,人民民主是社會主義的生命,法治則是實現人民民主的根本保障。“免疫系統論”框架下,進一步推進國家法治建設將成為審計的重要目標之一,審計工作按照法律的要求嚴格規范行政行為、司法行為及其他社會經濟行為,保證經濟社會持續協調發展,保證黨和國家長治久安。二是維護民生,以前審計機關對于支農資金、土地出讓金、住房公積金、基礎教育經費等關乎民生的重要資金也進行了審計,除發現了一些違法違規問題外,在維護民生方面也做了一些工作。尚未能達到“免疫系統論”的要求,審計工作作為國家經濟社會運行的免疫系統,已將維護民生這一目標放在更突出更重要的位置。三是推動改革,“免疫系統論”指導下的審計工作定位于推動財政體制改革、稅收體制改革、金融改革等多方面、多領域的改革,幫助各有關部門發現阻礙、影響改革的問題,協助各領域建立更符合當前我國經濟社會發展的宏觀體制,改革各種不利于中國特色社會主義市場經濟的生產關系和生產力。四是促進發展,“免疫系統論”要求審計工作及時發現和清除國家發展過程中遇到的問題和困難,促進國家經濟社會的科學發展。

　　國家審計內容亦拓展了多方面的內容。一是從國家經濟社會發展的宏觀層面開展審計。審計在國家經濟社會發展大局的框架下開展工作,不再局限于某一單位、某一事項、某一點、某一面,重點是對中央宏觀調控措施、重大方針政策、決策的貫徹落實情況進行審計。著力查找隱藏的體制性障礙、政策和制度的缺陷及管理漏洞。二是審計工作參與到提高政府效能和財政績效水平,促進政府職能轉變中來。審計系統作為免疫系統在查找監督政府工作、財政資金使用管理中存在問題的同時,更為重要的是幫助各級政府和部門解決職能分配、工作安排、行政體制等方面的問題,促進政府提高行政效能和財政資金績效水平,促進深化機構改革和政府職能轉變。三是通過審計維護國家安全、國家利益。審計系統作為國家的“免疫系統”將承擔起維護國家安全、國家利益的責任,通過審計工作發現這些問題,并提請政府和有關部門予以重視和解決。四是健全審計公告制度推進反腐倡廉、政務公開、問責機制建設。在“免疫系統論”框架下,審計機關有責任和空間健全和完善審計公告制度,使用好審計結論,更好的為推進反腐倡廉建設、政務公開和問責機制建設服務。

　　上述審計目標和內容較過去拓展了很多工作內容,帶來了工作量和審計資源之間的矛盾。而考慮到地方審計機關功能和資源未充分發揮作用,有必要采取二元分工模式來提高工作效率,緩解這一矛盾。

　　(二)協調財務收支審計與審計調查、績效審計平衡的需要。

　　當前國家級審計機關——審計署已將工作重心過渡到對特定事項的專項審計調查和績效審計上來,重視查找宏觀性、體制性及政策制定執行等問題。但這并不意味著以往財政收支、財務收支中的問題就不存在了。審計署統計數字表明全國各級審計機關2007年共查處違規金額3 425.71億元,損失浪費金額323.09億元,管理不規范金額15 903.96億元;而2003年這三個數字分別為3 761.60億元、272.58億元、6 085.78億元。其中損失浪費金額、管理不規范金額兩個指標呈現18.53和161.33%的增幅,只有違規金額出現了-8.93%的降幅;問題金額合計增長了5 784億元,增幅達57.15%。這說明問題金額總體上來說仍然呈上升的趨勢,違法違規等不規范行為并未因為審計力度逐年加大而“有所收斂”,財務收支問題的審計依然不能松懈。那么協調財務收支審計與專項審計調查、績效審計的平衡關系需要審計模式的創新,二元審計模式即是一種可行的解決辦法。通過將審計機關分為國家和地方兩級,分別對宏觀和微觀兩類審計對象進行審計,既能夠滿足審計機關從國家層面查找宏觀性體制性問題需要,又能夠切實監督財經違法違規問題。

　　二、如何構建二元審計模式

　　首先對審計層次進行分類。審計內容要合理的分為宏觀與微觀兩類。宏觀審計則著眼于宏觀制度與決策,研究體制性、機制性問題,如查找危害國家安全的因素、體制改革進程中的問題、政策制定執行的有效性、生態資源是否可持續發展等,為專項審計調查和績效審計內容。微觀審計主要關注財政收支、財務收支中的真實性、合法性、有效性,以傳統和基礎的財務收支審計為主,著力查找資金使用和各單位運行、工程建設中的違法違規問題。

　　其次是按照上述兩類審計內容分別由國家和地方兩級審計機關完成。這一審計模式類似國土資源系統管理模式——國務院土地行政主管部門會同國務院有關部門編制全國土地利用總體規劃,報國務院批準,并向各省市下達年度建設用地和耕地保有量控制指標;省級國土資源主管部門根據土地利用總體規劃及有關控制指標對全省土地使用情況進行管理。即國家和省級土地主管部門從事宏觀管理,并不負責土地出讓、復墾等具體性工作。而市級及以下國土主管部門則從事土地征用、開發、出讓、復墾等具體事務性工作,從微觀上管理使用國土資源。這種宏觀、微觀分工的二元工作模式適合中央、地方政府部門各自的管理特色,能夠充分發揮上下兩級各自的長處和優勢,有利于提高工作效率,做好工作。筆者認為審計工作同樣可以采用這一管理模式,即國家級審計機關不再開展具體、單個的財務收支類審計項目,而將主要人力和資源放在宏觀政策研究、績效性評價、分析利用審計結論上,以專項審計調查和績效審計的方式開展工作。而省級及以下審計機關則主要以審計查處財經領域違法違規問題為目標,主要以財務收支審計的方式開展審計工作,務實審計工作基礎,切實履行審計機關的財經監督職責。這樣,宏觀和微觀兩方面工作內容由上下兩級審計機關分工配合完成,可以充分發揮國家審計系統的“免疫功能”,更好的保證國家經濟社會健康運行。

　　第三要改變當前地方審計機關的管理方式,如果采用二元分工審計模式,國家級審計機關不再重點關注財務收支類違法違規問題,這一審計職責由地方審計機關承擔,而當前地方審計機關屬地方政府管理,其審計獨立性不可避免的會受到一些影響,難以達到像審計署及特派辦這樣的獨立性。為避免這一問題,在二元分工審計模式下應對各級審計機關的人事和財務采取垂直管理的模式,從而從體制上達到提高地方審計機關獨立性的效果。