——兼論會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)的新領(lǐng)域

　　農(nóng)村財務(wù)管理混亂問題，是當前農(nóng)村經(jīng)濟新階段需認真研究解決的深層次問題之一，是關(guān)系農(nóng)村經(jīng)濟改革與發(fā)展、農(nóng)村社會穩(wěn)定及黨群關(guān)系、干群關(guān)系的一個重大問題。農(nóng)村財務(wù)管理混亂狀況產(chǎn)生的原因是多方面的，但對農(nóng)村財務(wù)管理缺乏有效的審計監(jiān)督，尚未形成一個系統(tǒng)有效的農(nóng)村財務(wù)審計監(jiān)督體系，是其中一個主要原因。而在農(nóng)村財務(wù)審計監(jiān)督體系中，注冊會計師審計具有不可替代的作用。不過，從總的情況看，目前注冊會計師尚未充分涉足這一領(lǐng)域。本文試就此談點粗淺看法。

　　一、農(nóng)村財務(wù)審計監(jiān)督引入注冊會計師審計的必要性與緊迫性

　?。ㄒ唬┳詴嫀熢谵r(nóng)村財務(wù)審計中大有可為

　　本文所指農(nóng)村財務(wù)，是指在村級合作經(jīng)濟組織范圍內(nèi)有關(guān)集體資產(chǎn)的管理、農(nóng)民負擔的征收和運用、村級財務(wù)收支及收益的分配、社區(qū)公共品的提供及村級債務(wù)的形成和償還等方面所涉及的資金的籌集、投放、使用及分配等財務(wù)活動。在農(nóng)村財務(wù)活動中，由于許多鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府未能依法行政，村“兩委”權(quán)力來源不合理及對其缺乏監(jiān)督，致使多數(shù)農(nóng)村財務(wù)管理混亂不堪，違法行為嚴重，廣大農(nóng)民的利益受到嚴重侵害。農(nóng)村財務(wù)公開的虛設(shè)、村“兩委”與全體村民信息的不對稱及鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府有關(guān)部門的某些工作人員與村“兩委”相互串通勾結(jié)，使得全體村民或村民主理財小組的審計監(jiān)督形同虛設(shè)。而鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府經(jīng)管站的“雙代管”只是一項不得已而為之的權(quán)宜之計，其本身無法克服的不足使之監(jiān)督的有效性很低。因此，在客觀、公正評價農(nóng)村財務(wù)活動的合法性方面，注冊會計師有著顯而易見的優(yōu)勢。

　?。ǘ嫀熓聞?wù)所、特別是當?shù)氐臅嫀熓聞?wù)所有必要開展農(nóng)村財務(wù)審計

　　就目前情況看，縣城中的小型會計師事務(wù)所普遍存在業(yè)務(wù)量少的困難，拓寬審計領(lǐng)域是其發(fā)展的需要。農(nóng)村財務(wù)管理中的許多審計內(nèi)容，如土地承包、村組織公共權(quán)力的運用、村干部的腐敗問題、農(nóng)民負擔的合法性等，可根據(jù)委托隨時進行審計，因此非常有利于會計師事務(wù)所全年均衡執(zhí)業(yè)。另外，縣城中的會計師事務(wù)所比較了解農(nóng)村實際、熟悉農(nóng)村政策，這為村級財務(wù)審計的質(zhì)量提供了保障。

　?。ㄈ┳詴嫀煹膶徲嬕庖娛青l(xiāng)鎮(zhèn)政府和全體村民考核村“兩委”及其干部受托責任履行情況的可靠依據(jù)

　　在村級財務(wù)關(guān)系中，全體村民是村合作經(jīng)濟組織集體資產(chǎn)的所有者，而村“兩委”是全體村民民主選舉產(chǎn)生的集體資產(chǎn)的經(jīng)營者，其對村集體經(jīng)濟的發(fā)展、集體資產(chǎn)的安全與增值等負受托責任。為保證村“兩委”正確履行職責，真正對全體村民負責，防止“道德風險”的產(chǎn)生，必須加強對村“兩委”的監(jiān)督考核。而考核依據(jù)的可靠性就成了監(jiān)督是否有效的關(guān)鍵之一。過去考核村干部大都由鄉(xiāng)鎮(zhèn)黨委政府直接進行，這種方法不僅導致村干部只對鄉(xiāng)鎮(zhèn)黨委政府負責，不管全體村民疾苦，而且與已頒布實施的《村民委員會組織法》中關(guān)于鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府與村委會關(guān)系的法律規(guī)定有矛盾。更為重要的是，農(nóng)村財務(wù)管理的實際已證明，村級財務(wù)管理混亂、農(nóng)民利益遭受嚴重侵害的根源之一，就是鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府與村“兩委”之間的直接領(lǐng)導的行政管理體制。另一方面，隨著《村民委員會組織法》的頒布實施、農(nóng)村民主建設(shè)的推進，全體村民作為村集體經(jīng)濟所有者的地位得以確立，從理論上講可由全體村民或村民代表大會對村“兩委”受托責任的履行情況直接考核。但如果完全由全體村民進行考核，就目前農(nóng)村實際看，會出現(xiàn)兩種不利傾向：一是在許多村合作經(jīng)濟組織中，由于村民普遍缺乏財會知識、文化素質(zhì)較低，沒有能力客觀、公證評價農(nóng)村財務(wù)活動的合法性、公允性。在經(jīng)濟較發(fā)達、村合作經(jīng)濟組織業(yè)務(wù)復(fù)雜的農(nóng)村更會如此，這樣就會使正確考核村“兩委”受托責任履行情況成為空話；二是部分農(nóng)村存在村干部“家族化”、回避難的問題，宗族勢力左右村級事務(wù)，由全體村民考核，有時會變成大家族的聯(lián)合舞弊。因此，從理論和實踐上講，只有注冊會計師能夠站在獨立第三者的立場，客觀公正地評價村“兩委”是否正確履行了全體村民及鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府賦予的職責。

　　二、注冊會計師從事農(nóng)村財務(wù)審計的內(nèi)容

　?。ㄒ唬┳詴嫀煈?yīng)接受全體村民委托（而不是鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府），對村“兩委”特別是村委會是否正確履行職責進行審計，為村領(lǐng)導班子的換屆選舉提供可靠依據(jù)

　　審計的主要內(nèi)容有：1.規(guī)定的農(nóng)民負擔是否合理合法。如“三提五統(tǒng)”是否超過國家有關(guān)政策法規(guī)，執(zhí)行國家稅收政策是否有偏差（如提高征收額度、改變征收辦法等），村級社區(qū)公共品收費是否規(guī)范，各種罰款是否有根據(jù)等。2.村領(lǐng)導班子在集體資產(chǎn)管理中的行為是否合法，是否保障了集體資產(chǎn)的安全、完整和增值。如土地承包、土地征用、宅基地使用、村辦企業(yè)承包、村級公益事業(yè)的發(fā)包等方面是否存在違法行為等。3.村領(lǐng)導班子公共權(quán)力（主要是村合作經(jīng)濟組織財權(quán)）是否被正確使用，即村領(lǐng)導班子是否運用這種公共權(quán)力作為竊取個人私利的工具，如以權(quán)謀私、權(quán)錢交易等腐敗現(xiàn)象。

　?。ǘ┙邮芸h級以上政府有關(guān)部門（如審計部門、紀監(jiān)檢察機關(guān)）的委托，對涉及鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府及干部侵害農(nóng)民利益的經(jīng)濟案件進行審計鑒證

　　此類經(jīng)濟案件的審計，若由政府委派工作組進行審計，有悖于審計的獨立性原則，結(jié)果往往是“官官相護”，大事化小，小事化了，無法公正處理案件，無法贏得農(nóng)民信任。政府有關(guān)部門應(yīng)將此類經(jīng)濟案件的審計工作委托注冊會計師進行，以取得充分可靠的審計證據(jù)，公正處理有關(guān)農(nóng)民利益的經(jīng)濟案件。

　　（三）對村合作經(jīng)濟組織財務(wù)收支活動合法性、公允性及合理性提出審計意見

　　農(nóng)村合作經(jīng)濟組織財務(wù)收支及各種會計報表信息的公開與高質(zhì)量，是強化農(nóng)村民主監(jiān)督、克服村級財務(wù)混亂的重大舉措。1996年12月，農(nóng)業(yè)部專門就村合作經(jīng)濟組織財務(wù)公開的基本內(nèi)容作出了明確規(guī)定，各地農(nóng)村已作了廣泛的實踐。但目前財務(wù)公開程度及財務(wù)信息的質(zhì)量很難保證，這使得全體村民及村民主理財小組無法獲得充分可靠的財務(wù)信息，財務(wù)民主監(jiān)督的有效性極低。因此，注冊會計師可接受全體村民或鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的委托，對村合作經(jīng)濟組織財務(wù)收支及各種會計報表財務(wù)信息的合法性、公允性及合理性進行審計，以提高農(nóng)村財務(wù)信息的可靠性，為強化村級財務(wù)監(jiān)督提供客觀依據(jù)。

　　此外，注冊會計師從事農(nóng)村財務(wù)審計中還有以下幾個問題需要解決好：一是國家有關(guān)部委應(yīng)盡快出臺與完善有關(guān)村合作經(jīng)濟組織財務(wù)審計的法規(guī)，為注冊會計師進入此領(lǐng)域提供法律依據(jù)；二是明確審計委托人的范圍，特別應(yīng)明確全體村民以村合作經(jīng)濟組織集體資產(chǎn)所有者身份充當審計委托人的地位；三是注冊會計師應(yīng)充分考慮村合經(jīng)濟組織財務(wù)審計的風險，委派熟悉農(nóng)村實際情況、通曉國家農(nóng)村政策與法規(guī)、經(jīng)驗豐富的注冊會計師負責審計工作，提高注冊會計師審計的社會公信力。