[摘　要]本文從經濟、政治、法律等宏觀環境和人力資本在企業中的地位及企業文化、組織形式等微觀方面對企業人力資源會計的適用性進行研究，并且對我國現狀進行分析，提出發展建議，以促進我國人力資源會計適用環境的不斷改善及企業發展。

　　[關鍵詞]人力資源會計；人力資本；適用環境

　　20世紀60年代，人力資源會計起源于美國，80年代被我國引入，經過20多年理論界的研究與企業的實踐，初步形成了適合我國國情的人力資源成本會計、人力資源價值會計，勞動者權益會計的會計體系，其研究重點也逐步從財務會計方面轉向管理會計方面。隨著經濟的發展，人力資源會計受到愈來愈多的重視，然而，由于人力資源會計自身的不完善及人力資本投資的特殊性等原因，其具體應用中必須有與其相適應的環境基礎。本文通過對人力資源會計的發展及人力資本投資特點的研究，分析了我國人力資源會計的適用環境。

　　一、人力資源宏觀適用環境分析

　　（一）知識經濟的深入發展及國家政策支持

　　人力資源會計在美國的產生與發展與其經濟、政治環境密不可分。20世紀60～70年代，美國以技術服務為基礎的工業生產迅速發展，腦力勞動比例不斷上升，人力資源在企業發展中的作用不斷擴大，人力資源會計應運而生。20世紀80年代，人力資源會計在美國的學術研究和實踐中蓬勃發展，其中兩個因素起到了重要作用，其一，美國政府要求對增加勞動力的手段進行研究及美國海軍研究署出資建立研究海軍人力資源管理方面的項目，推動了人力資源會計的研究；其二，美國服務業迅速增長，人力資本密集型行業中如何提高勞動生產率，降低人力資源成本，使企業管理者們開始重視人力資源會計的研究與應用。

　　近年來，隨著科技的飛速發展，知識經濟特征越發明顯。知識經濟的深入發展使得人的智慧和創新能力逐步取代物質資源、貨幣資源和硬件技術的數量、規模，成為社會、企業發展的根本動力和第一生產要素。由此，人力資源會計才有了發揮其更大作用的經濟適用環境。

　　就經濟環境而言，我國正處于由工業經濟向知識經濟轉型階段，勞動密集型、資金密集型企業占主導地位，而且僅就高科技企業而言，其仍屬于資金密集型企業，其專利技術、商譽等無形資產都是巨額資金投入的結果。并且，我國第三產業市場化、產業化程度低，產出值占國民生產總值比重及從業人員占全社會從業人員比重不僅低于世界水平，而且低于發展中國家平均水平。因此，人力資源會計在我國企業中不具有廣泛的適用性。但從我國的國家政策導向看，企業人力資源會計的適用環境在不斷改善。黨的十六大提出“確立勞動資本技術和管理等生產要素按貢獻參與分配”的原則，給人力資本分配剩余價值收益提供了政策上的前提：“以人為本”觀念的推廣，加深了社會對人才的重視；國家對第三產業的稅收等優惠政策使得人力資本密集型行業不斷擴大，種種有利條件均為人力資源會計的應用提供了良好的鋪墊。

　　（二）人力資源法制化

　　人力資源法制化包括兩方面內容。其一，人力資源管理法制化，其二，人力資源會計的法制化。

　　由于人力資本投資的滯后性、長效性、流動性差和不可抵押性等原因，企業進行人力資本投資就具有了較大的不確定性，承擔了較大的風險，從而造成了人力資源會計核算與評估的不確定性。因此，人力資源管理必須法制化，從而保障企業與員工雙方面的正當權益，一方面，對違約員工給予處罰，確保企業所擁有的人力資本存量保持相對穩定；另一方面，保障員工所應享有的各項權益，促使人力資本穩定增長。

　　我國現已有勞動法、合同法對企業人力資源管理進行規范，并且《勞動合同法》已被國家列入立法計劃，用以完善有關簽訂勞動合同程序、合同期限、變更解除合同程序、企業經濟性財源等，加大對不簽約勞動合同、侵害職工合法權益的處罰力度。為了促進市場經濟的進一步發展，我國應加大對這一方面的工作力度，同時也為人力資源會計的實施提供法律上的保障。

　　目前，將人力資源成本會計納入傳統的財務會計在財務報表中加以反映，是人力資源會計討論的一個熱點話題。而對外財務報告要求各企業間具有可比性，即要求有一定的規范。雖然，我國還缺乏人力資源會計廣泛應用的環境，但國家有必要適時地制定一部指導性的法規及某些特定行業的人力資源會計相關章程，通過這些法規制度來管理和約束相關會計活動，以促進其規范化發展，從而提高其先進性與適用性，為人力資源會計在我國的應用提供法律依據。

　　（三）完善的專業化人力資源市場

　　人力資源會計最基本的假設是人力資本可以用貨幣計量，因此完善的專業化人才市場是人力資源會計應用的市場基礎。在其中，人力資本作為商品自由交換，人才自由流動，企業可自由、方便地獲取所需人力資本，從而形成合理的人力資本價格體系。在西方發達國家，管理人才市場已初步形成，使得人力資源會計得以順利實施。

　　我國現有勞動力服務機構一萬多個，但專業化程度不高，而且，由于我國高級專業人才匱乏，也使得市場并不完善。在人才流動方面，由于我國經濟發展的不平衡性和國內外經濟的差距，使得人才流動呈現從內地到沿海，從國內到國外的單向性，造成人才浪費與流失。因此，國家加大力度，從宏觀上研究人力資源的分布不平衡性等問題，在政策上加以調控，引導人力資源流動合理化，完善人力資源市場。

　　我國現存的比較典型的專業化人力資源市場的行業為球會俱樂部，特別是足球俱樂部。球員可定期在球會市場中進行轉會，使球員的價值得到市場認可。因此，球會俱樂部中可開展人力資源會計的試點工作。

　　二、人力資源會計微觀適用環境分析

　　（一）企業內部信息技術的廣泛應用及會計人員素質、資金的保障

　　人力資源會計對人力資源價值進行評估，主要采用未來現金流量法，其技術要求高，考慮因素多，僅依靠傳統的手工操作及簡單的計算機處理是很難實現的，因此需要在企業內部廣泛地應用信息技術。由此，對會計人員相應提出更高要求，不僅要有豐富的經驗，較深的會計理論基礎，更要有相關的管理學、心理學、經濟學知識，以便使主觀估計盡可能趨近于科學。同時，高級會計人員的聘用、使用及企業信息化程度的提高都需要大量資金的支持。這從美國20世紀80年代應用人力資源會計的機構可以得到證明，如美國銀行、美國海軍研究署、美國航天公司等。

　　我國企業在信息技術、會計人員素質、資金三方面都存在問題，資金與信息化程度問題相對會計人員方面，可在相對短的時間內解決，因此，會計人員素質問題為人力資源會計在企業中應用障礙的主要方面。目前，我國企業會計人員整體水平不高，知識更新速度遲緩于經濟發展的要求。企業提高會計人員的素質，一方面要加強職業道德水平的提高，另一方面要提高會計人員的業務水平，加強會計人員電算化、預測決策能力。從而，便于人力資源會計工作的開展。

　　（二）企業所屬類型及良好的企業文化

　　知識經濟下人力資源會計將發揮愈來愈大的作用，然而，由于不同類型企業的要求及所能承受的人力資本含量不同，因此，作為企業人力資源管理、決策的信息支持系統及剩余收益分配依據的人力資源會計在不同類型企業中的作用就會有很大差別。作為人力資本密集型企業的會計師事務所、律師事務所、軟件公司等，其雇傭、培訓、使用高級管理人員、技術人員方面的投資遠遠大于對其他物力資本的投入，因此，此類企業中人力資源會計有較大發揮空間。

　　企業文化對企業員工所擁有的人力資本的包容度、互補度以及企業對人才重視程度，企業內部人際關系、工作氛圍等因素都會使企業的人力資源價值發生變動，因此企業文化也左右著人力資源會計的應用。20世紀80年代日本企業實行人力資源會計取得成功，原因之一為員工對企業的忠心，使得企業中人力資源相對穩定，對其核算成本較低。因此，營造一個良好的企業文化，增強企業的凝聚力，有利于人力資源會計工作的開展。

　　（三）公司制企業中人力資本參與利潤分配與各種委托-代理關系的存在

　　目前企業人力資源會計的研究基本上是基于公司制企業的法律框架下進行的。弗蘭姆霍爾茨提出“人力資源會計是把人的成本和價值作為組織的資源進行計量和報告，目的在于把人的成本和價值作為組織的資源進行管理。”以公司制為代表的現代企業制度中人力資本作用的提高使得其可以參與公司的利潤分配及所有者、經營者、生產者等各種委托-代理關系的存在適合于人力資源會計的應用。

　　公司中，人力資本參與利潤分配主要有兩種模式：第一，人力資本在沒有固定收入的情況下，與財務資本共同分配凈利潤；第二，人力資本獲得一定的固定收入后，再參與分配凈利潤扣除財務資本所要求的必要報酬后的余額。在美國公司中，對經營者的收入主要采取與經濟績效掛鉤的方式，給經理人足夠高的報酬并配以公司股票期權等，即為第二種模式。

　　我國的公司在利潤分配方面正進行著各種方式的改革，例如，南京聯創系統集成股份有限公司在1998年股份制改制時將130名員工的人力資源作價186萬元進入公司工會法人股；寶鋼東軟信息產業有限公司1999年推出職工持股計劃，設立職工持股會；山西大同的秦嘉實業集團股份有限公司根據勞動者投入企業的勞動力折成股本，設立勞力股。在這種利潤分配形式下，人力資源會計可以較好地對人力資本計量和報告。

　　在現代公司制企業中存在著各種委托-代理關系，由此，所有者要對經營者評估，經營者要對生產者評估，人力資源會計的核算就會為這些評估提供資料。另外，愈來愈多的公司董事會中的外部獨立董事的比例日益增加，如IBM公司為74%，Intel公司為62%，DEC公司為91%，獨立董事中大部分不是公司的產權所有者代表，而是具有知識、經驗的大學教授、律師、咨詢專家等。這種情況下，產權所有者也必然要求會計對其進行評估與反映，從而，要求對人力資源會計的應用。

　　在我國的上市公司中，上述關系也均存在，因此，相應要求人力資源會計的支持，也就為人力資源會計提供了應用的空間。

　　（四）我國企業人力資源會計試點分析與展望

　　我國人力資源會計試點工作的開展選擇了深圳華為公司，與其內部環境密不可分。1998年華為總資產達到66億元人民幣，8000名員工，本科學歷者約7000人，碩士數以千計，博士數以百計，是國內人才最為豪華的高科技企業。企業中強調人力資本不斷增值的目標優先于財務資本增值的目標，在一個重視人力資本的企業文化中，使員工在共同價值觀和目標下，集體奮斗，爭先創新。同時，華為建立了一個用來全面反映知識轉化為資本過程的管理信息系統。于是華為引入人力資本會計，在知識資本轉化為財務資本階段對購股權和股本進行核算。為了進一步擴大人力資源會計的適用性，我國還應根據實際情況在不同行業進行人力資源會計的推廣工作，以便在不斷總結經驗，不斷完善的基礎上，形成人力資源會計的一般模式，再配合整體宏觀環境在企業中廣泛應用，以達到理想的預期效果。

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