社會主義市場經濟納入法制軌道后，它要求市場經濟的基本主體——企業，必須依法設立、依法經營、依法變更與終止。企業終止，必須依法進行清算。企業清算，是指因破產、解散、撤銷與其它原因停止正常經營，清算管理人依照法定程序收回債權、清償債務，分配剩余財產的行為。為適應建立現代企業制度的需要，規范企業破產的會計處理，財政部于1997年7月30日，制定和頒發了《國有企業試行破產有關會計處理暫行規定》。《規定》的頒布實施，對優化資本結構，規范國有企業破產中的會計工作，對指導清算會計的研究具有重要意義。

　　據國家有關部門統計，1997年底，我國在冊的各類企業已達735.71萬戶，其中，國有企業207.83萬戶。1997年當年因各種原因終止注銷的企業達101.71萬戶，其中，破產注銷的國有企業675戶。統計資料表明，在97年一年間，需要進行清算的企業已達到現存企業戶數的13.82%，在需要進行清算的企業中，破產清算的企業甚少，而普通清算則是大量的、經常的。對普通清算的會計行為加以規范，已成為構建清算會計核算體系的重要任務。本文擬從分析普通清算的特點入手，對普通清算的幾個會計問題試加探討。

　　企業清算依照清算性質的不同，可分為司法清算和普通清算。司法清算又稱破產清算，它是指清算組直接在人民法院的領導和監督下以破產還債為目的的一種清算。普通清算是指除破產清算以外的其它清算。它是指清算組在上級主管部門領導和監督之下，以清戶還債和分配剩余財產為目的的清算。普通清算包括解散清算、撤銷清算和其它清算。與司法清算相比，普通清算有以下幾點不同。

　　（一）清算的法律依據不同

　　企業破產清算依據的主要是《中華人民共和國企業破產法（試行）》和《中華人民共和國民事訴訟法》。國有企業破產清算，適用于《企業破產法（試行）》，具有法人資格的集體企業、聯營企業、私人企業以及設在中國領域內的中外合資經營企業、中外合作經營企業和外資企業等，適用于《民事訴訟法》。普通清算適用的法律主要是《公司法》《全民所有制工業企業法》、《鄉鎮企業法》、《合伙企業法》、《中外合資企業法》以及《反不正當競爭法》、《產品質量法》等。

　　（二）清算的目的不同

　　破產清算和普通清算都要通過清算了解企業的債權、債務關系，為企業劃句號。但破產清算它的基本目的是破產還債，而普通清算的基本目的是雙重的，第一是清產還債；第二，清產分配，在一般情況下，普通清算在清償完債務后，都會有剩余財產，因此，必須進行剩余財產的分配。

　　（三）清算的性質和程序不同

　　破產清算適用于破產還債程序，破產還債帶有法律的強制性。破產清算組必須在人民法院的指導和監督下工作，破產清算的過程，是人民法院審理破產案件的過程，從破產清算組的成立、破產財產的清查、確認、變現、處置和分配，到破產債權的確認、清償、清算組的撤銷，必須嚴格按照法定程序進行。而普通清算適用于清產還債程序，清算組是在上級主管部門領導和監督下開展工作的。清產還債面對的是每一個債權人，而破產還債面對的是債權人會議。在多數情況下，普通清算都會有剩余財產，在清算程序上，也就都會有剩余財產的分配程序。

　　（四）清算的法律后果不同

　　企業清算完畢，原有企業都要歸于消滅，這是企業清算的必然結果。但從債務清償的法律后果上看，破產清算和普通清算卻根本不同。在破產清算中，債權人會議確認的債權是不能全部清償的，對未能清償的債權，破產清算結束，不再清償，對債務人實行免責。普通清算則不同，在清算期間由于種種原因未能參加清償的債權人，即使在清算結束，也有權利行使追償權，對債務人不能實行“免責”。

　　鑒于普通清算有著不同于司法清算的特點，決定了普通清算在會計要素、會計等式、會計科目、會計報表等幾個方面與破產清算會計也有所不同。

　　（一）普通清算的會計要素和會計等式

　　會計要素是對會計對象核算的具體化。破產清算會計的要素，分為三類，即資產、負債和清算損益，其會計等式為：資產=負債+清算損益

　　按照《國有企業試行破產有關會計處理暫行規定》的要求，當企業被宣告破產后，破產清算組設立新賬，應將破產企業所有者權益所有賬戶的余額，都并入“清算損益”賬戶。如果清算損益為負數，資產等于負債與清算損益之差，如果清算損益為正數，資產等于負債與清算損益之和。

　　普通清算無論是解散清算還是撤銷清算，按照有關法規的規定，當全部資產不能清償債務時應轉入破產清算。因此，只要不具備破產條件，在一般情況下，原企業的債務都可以得到清償，并有剩余財產可供分配。在這種情況下，如果與破產清算一樣，也把投資者投入的資本并入“清算損益”，將不利于資本退還的核算和剩余財產分配的核算。為此，普通清算會計要素應分為資產、負債、資本與清算損益四類，其會計等式為：資產=負債+資本+清算損益根據這一等式，普通清算的“清算損益”中，不包括原企業投資者的原始資本。企業進入解散清算與撤銷清算，剩余財產的分配就有了可靠的標準和依據。在清償全部債務后，無論是投入資本能夠全部返還還是部分返還或是除返還全部資本外，還有部分權益可供分配，都能順利的進行核算。

　　（二）普通清算會計科目的設置與使用

　　普通清算會計科目的設置，應分為四類，即資產類科目、負債類科目、資本類科目、清算損益類科目。資產類和負債類科目的設置與破產清算會計大致相同。

　　與破產清算會計不同的是，要單獨設置資本類科目。根據解散或撤銷企業原有科目，可以設“股本”或“實收資本”科目。在普通清算的核算與原企業財務會計有關科目銜接時，直接提入新的“股本”或“實收資本”科目。該科目反映清算企業的投資者投入的原始資本。清算中，追繳投資者欠交的資本，借記“現金”、“銀行存款”科目；貸記“股本”或“實收資本”科目。清算結束，退還全部與部分資本時，借記“股本”與“實收資本”貸記“現金”或“銀行存款”科目。

　　普通清算的清算損益類科目與破產清算會計一樣，應設置“清算費用”、“土地轉讓收益”和“清算損益”三個科目。但“清算損益”科目核算內容與破產清算不同。第一，核算清算企業除“資本”帳戶以外，“資本公積”“盈余公積”、“利潤分配”等帳戶轉入的余額；第二，核算清算期間處置資產發生的損益，收益記入貸方，損失記入借方；第三，核算清算期間確認債務時發生的損益，債務增加記入借方；債務減少記入貸方；第四，清算結束，結提有關賬戶的余額，包括“清算費用”、“土地轉讓收益”等。

　　（三）普通清算的會計報表

　　普通清算會計與破產清算會計一樣，應編制清算資產負債表、清算財產表、債務清償表和清算損益表。但是，由于普通清算的內容、會計科目的設置與破產清算有一定的區別，因而，報表的編制在結構和方法上也有所不同。

　　首先是清算資產負債表不同。普通清算的資產負債表與破產清算的資產負債表，左方即資產方大致相同。而右方，普通清算資產負債表在結構上分三個部分，第一部分是負債，應該有擔保的債務和普通債務分別列示；第二部分是資本，如果是股份有限公司為“股本”，如果是有限責任公司或其它類型的企業則是“實收資本”。在“股本”項目中，還應分列“優先股”和“普通股”、兩個子項。第三部分是清算損益。該項目按除“股本”與“實收資本”科目以外的其它有關“清算損益”科目的期末余額匯總編列。

　　其次，要特別指出的是普通清算由于一般都要進行剩余財產分配，就必須編制剩余財產分配表，用來提供清算企業在清償完債務后，剩余財產分配的會計信息。下面，以股份有限公司解散清算為例，設計剩余財產分配表的格式如下：剩余財產分配表設九個欄次，“投資人”欄，按優先股和普通股設項。每項下，按投資人投入的股本填列。如為有限責任公司，則應按投資者名稱設項，每項f按貨幣資金、實物、無形資產設子項。“投入資本賬面金額”欄，按投資者在清算前投資的累計金額填列。“確認資本金額”欄，按清算組確認的金額填列，投資者補交的投資額不應包括在內，不能參加剩余財產的分配。“分配比例”欄，是債務清償完畢后，以剩余財產與清算組確認的資本之比，它是計算每個投資者應分剩余財產的權數。“應分配金額”欄，是每個投資者被清算組確認的投資額與分配比例的乘積。應分配金額有三種可能，大于投入資本、等于投入資本、小于投入資本。出現前兩種情況，投入資本能全部退還，分配額大于投資額時，退回投資額等于分配金額減收益額；未退回資本等于0；出現第三種情況，退回資本等于應分配金額，收益金額等于0；未退回資本金額等于確認資本金額減已退還資本額或分配金額。

　　需要指出的是在清算期間有的債權人因故未參加清償，清算結束，其債權仍可向清算組清償，因此，作為普通清算，在進行清算最后程序分配剩余財產，對尚未清償的債務必須預留相應的資產，不能分光。為避免發生糾紛，清算組亦可采取分次分配剩余財產的辦法，以保護債權人的合法權益。