按照新制度經濟學的觀點，價值觀念、倫理道德、風俗習慣、意識形態等非正式制度可統稱為文化，它們對一個社會的經濟發展會產生重大影響。在會計國際化問題上，我國傳統文化如何影響制度變遷方式的選擇？我國會計國際化如何引進西方正式規則進行非正式制度安排？本文就此作些探討。

　　一、我國傳統文化是一種非正式制度

　　按照新制度經濟學的觀點，制度是約束人們行為及其相互關系的一套行為規則，它包括正式制度和非正式制度。

　　正式制度是指人們有意識創造出來并通過相關組織正式確立的成文規則，包括憲法、成文法、正式合約等。就會計來說，正式規則包括會計法在內的強制執行的機制和規則，以及規范會計信息生產的會計準則和相應實施的審計制度，其中會計準則是核心。

　　非正式制度，或稱“非制度化規則”、“非正式約束”、“社會潛網”等，則是指在人們長期的社會交往中逐步形成并得到社會認可的一系列不成文的行為規范，包括價值觀念、倫理道德、風俗習慣、意識形態等。其中，意識形態居于核心地位，它不僅在一定程度上包括其他非正式制度的內容，而且可以構成某種正式制度的理論基礎或最高準則。而價值觀念、倫理道德、風俗習慣等，則表現為前人或多數人的榜樣行為模式，即那些在正式制度中無法給出定義的范圍內起著規范人們行為作用的標準。

　　從歷史上看，在正式制度產生之前，人們之間的關系就是靠非正式制度安排來約束的。即使在現代社會，正式制度約束也只占整個社會約束的小部分，人們生活的大部分空間還是由非正式制度安排來約束的。非正式制度具有歷史延續性和相對穩定性，常常成為正式制度安排的指導思想和承載物。諾斯指出：“非正規制約來自于價值的文化遺傳和用于解決具體交換問題的正規規則的延拓與應用，也來自于解決簡單協作問題的方案。總體來講，它們對于制度結構具有普遍的影響。”

　　新制度經濟學的上述觀點，無疑為分析改革開放以來，我國傳統文化這種非正式制度安排對我國會計國際化的影響提供了必要的理論參照。

　　二、我國傳統文化與會計國際化的選擇

　　1.我國傳統文化中的包容會通精神與會計國際化中的借鑒、吸收思想。從我國會計準則制定的參考依據來看，主要借鑒和模仿英美模式會計準則和國際會計準則。通過比較美國、加拿大、澳大利亞等國的會計準則以及國際會計準則，分析、歸納出它們共同的特點，然后結合我國的具體情況來確定各項準則的定義和確認計量標準。我國于1992年頒發了《企業會計準則-基本準則》，在隨后的具體會計準則和會計制度的制定過程中，始終注意借鑒國際會計準則，盡量實現與國際會計準則的充分協調，不僅在選題上借鑒和吸收了現有各項國際會計準則、各項已發布的征求意見稿以及后來正式發布的具體準則的精髓，而且在行文、結構、術語、定義方面也受到較大影響。目前，采用我國會計準則編制財務報告的企業，在境內發行B股和到香港發行H股，按國際會計標準所要做的調整已經較少。

　　從會計準則制定程序來看，曲曉輝認為，我國與英美及國際會計準則委員會的做法也是非常接近的，只是在征詢意見的范圍、征詢意見的廣泛性、對征詢意見匯總和反饋的規范化、與已發布準則的銜接和定稿方式等方面還有改進的必要。目前，在會計國際化問題上，“借鑒”、“協調”、“一致”的提法已經成為我國會計界的主流意識形態。實際上，這種借鑒、吸收的思想根源于我國傳統文化中包容會通的精神，體現出中國人從不抱殘守缺、固步自封，而總是能以非凡的包容和會通精神來豐富和完善自己的優秀品質。正是這種包容會通精神，使得我國傳統文化具有了非凡的融合力。而這種文化融合力也就成為凝聚中華民族大家庭的一種親和力。我國傳統文化自古以來就有借鑒、吸收、為我所用、兼容并蓄等思想，表現出中華民族豪邁、自信的氣度與務實的精神。

　　我國會計標準的國際化正是改革開放形勢下對外來文化的一個吸收過程。會計界提出的“積極借鑒國際會計慣例”，就是通過吸收國際通行的規則和文化，變遷我國的會計制度。在這個制度變遷過程中，我們始終堅持“拿來主義”，不是一味照搬照抄西方的會計制度，而是根據我國國情，建立既適合我們自己又充分與國際慣例協調一致的一整套規則，這正是包容會通精神的新體現。

　　2.我國傳統價值觀念與政府主導型會計制度的變遷。支配行為變化的主要因素是價值系統的變化。價值系統有頑強的傳承性，如以人倫為本位的傳統價值系統至今還有著巨大的潛在作用。我國幾千年的歷史形成了儒家文化，已把社會秩序和倫理準則絕對化，其主旨之一就是勸解人們要遵守王法、禮儀，為此而逐步形成了一套規范和程式：系統化的三綱五常、制度化的宗法禮教。個人與集體關系的解決最終要靠權力來調節，形成以權威的施行與承受為主要精神的人際關系。這種權威性格滲透于社會結構和人民生活的各個方面，與之相伴的是：由上而下的官僚機構得到鞏固；形成唯上是尊、唯上是從的思想和習慣；權威被強調為偉大的、崇高的，而非權威則是被教誨的對象，應該服從權威的指導，聽從權威的命令。這種服從導致依賴性、因襲性的形成和個人主動性、創造性的喪失。

　　新中國成立后，仍然保持了中央集權型的政權體制。十一屆三中全會以來，在思想路線上進行了撥亂反正、正本清源工作，形成了“以經濟建設為中心，堅持四項基本原則、堅持改革開放”的基本路線。“四項基本原則”使我國在總體上保持著國家主流意識形態的一貫性和連續性。這種意識形態的一貫性與連續性，增加了公眾對中央權威和決策的認同感，使上述非正式制度安排得到了延續。

　　在傳統文化的影響下，現行制度安排的變更或替代由個人或群體自發倡導、組織和實行的可能性很小。制度變遷只有在依靠外界壓力、由政府命令和法律引入時才會實現。也就是說，采取政府主導的強制性制度變遷更符合我國國情。表現在會計領域，由財政部等政府機構牽頭推進我國會計國際化進程顯得更為適宜。因為會計人員長期以來習慣了遵從具體、細致的會計制度，由財政部制定會計準則并賦予其法律地位，符合廣大會計人員的習慣，使會計準則容易獲得廣泛的認同。

　　3.我國傳統哲學與會計制度的漸進式變遷。我國會計改革大體經歷了三個階段。第一階段，為適應對外開放的需要，財政部頒發了《中外合資企業會計制度》以及《外商投資企業會計制度》；第二階段，為適應深化企業改革的需要，財政部和國家體制改革委員會聯合頒發了《股份制試點企業會計制度》；第三階段，為適應社會主義市場經濟建設的需要，財政部頒發了《企業會計準則》。所有這些制度性內容的變化都表明我國會計制度改革屬于漸進式變遷，其主要特點是逐步推行、分步到位，先解決急需后解決一般。

　　在我國會計改革漸進式選擇中，以意識形態為主導的非正式制度安排的確起了很大的作用，主要表現為兩個方面。

　　首先，漸進式的會計制度變遷與我國傳統文化觀念相協調。“中庸”是我國傳統文化的主導思想。“路要一步一步地走，事要一件一件地做”，成為中國人的一種大智慧。“貴和”也是我國傳統文化的核心價值觀念之一。“和為貴”、“和則相生”等思想觀念深入人心，注重和諧與協調成為中國人基本的行為準則之一。但這些傳統文化和心理習性，使得中國人不喜歡大起大落、風險太大的變革方式，而較容易接受漸進的、穩健的行為方式。可以說，我國會計國際化采取漸進的變遷方式較明顯地反映出這種民族文化傳統，順應了公眾的心理行為習性，因而也大大地增強了會計人員的認同感，減少了制度變遷的阻力和成本，使改革得以順利進行。

　　其次，漸進式的會計制度變遷與我國傳統理性的認知方式相一致。我國傳統理性是一種實踐理性或經驗理性，它不像西方的理性認知方式那樣，先提出一個假說、構造一個先驗模式，然后將這一模式全面推行到實踐中去修正完善，而是從實踐經驗出發，獲得一定的認知，再運用這些認知去指導實踐，又通過實踐來升華認知，如此循環往復，一步一步逼進真理和趨于完善。這正是我國認識論史上具有重要意義的“知行相需”與“并進互發”的觀點。在我國會計國際化進程中，這種經驗理性傳統的認知方式表現出強大的生命力，成為改革的指導思想。我們適時地根據國內經濟和社會發展的狀況，制定、修訂各項會計法規和制度，采取“摸著石頭過河”的態度，邊改革、邊總結、邊提高，逐步明確改革的方向和內容。

　　三、促進會計國際化進程中非正式制度與正式制度的協調

　　在引進西方正式制度的問題上，一些東亞國家和地區的例子或許對我國的會計國際化建設有所啟示。它們成功地引進了西方的正式制度，而在道德規范和精神方面仍保持了原有的文化（或許做了某些變革和修正）。事實上，這些國家或地區，基本上都有著很深的儒學傳統背景。這說明，社會正式制度與非正式制度之間，也可以成功地匹配。上述事實告訴我們，以本土的傳統文化與外來的正式制度匹配，要優于全盤西化。西方的正式制度與我國儒學傳統的非正式制度構成的制度結構，有可能使外來的正式制度更容易在本土“生根”；而由于有了“根”，這一正式制度更能有效地運轉。

　　通過上述分析可見，非正式制度與正式制度的同步協調發展不僅是可能的，而且是必要的。這就要求我們在會計國際化進程中，將非正式制度安排與正式制度安排相結合，使二者同步協調進行。具體來說，會計的國際化發展是一項系統工程，除會計標準外，還必須采取各項有效措施，不但要在社會經濟環境、法律法規、人員素質等方面進行配合和促進，而且要在重視我國傳統文化的前提下，從意識形態、倫理道德等方面加強引導，建設社會主義精神文明和社會主義政治文明，為會計國際化創造一個良好的非正式制度環境。