兼有工資、薪金所得與勞務報酬所得兩種收入時的納稅籌劃

　　工資、薪金所得適用的是5％～45％的九級超額累進稅率；勞務報酬所得適用的是20％的比例稅率，而且對于一次收入畸高的，可以實行加成征收。根據《個人所得稅法實施條例》的解釋，勞務報酬實際上相當于適用20％、30％、40％的超額累進稅率。

　　由此可見，相同數額的工資、薪金所得與勞務報酬所得所適用的稅率不同，同時工資、薪金和勞務報酬所得又都實行超額累進稅率。在某些情況下將工資、薪金所得與勞務報酬所得分開，而在有些情況下將工資、薪金所得合并就會節約稅收，因而對其進行籌劃就具有一定的可能性。要想對工資、薪金所得和勞務報酬所得進行籌劃，首先應弄懂其各自的含義及相互的區別。

　　工資、薪金所得是指個人在機關、團體、學校、部隊、企事業單位及其他組織中任職或者受雇而取得的各項報酬，是個人從事非獨立性勞務活動的收入；而勞務報酬是指個人獨立地從事各種技藝、提供各項勞務所取得的報酬。兩者的主要區別就是，前者提供所得的單位與個人之間存在著穩定的雇傭與被雇傭關系，而后者不存在這種關系。

　　由于在某些情況下，比如在應納稅所得額比較少的時候，工資、薪金所得適用的稅率比勞務報酬所得適用的稅率低，因此在可能的時候將勞務報酬所得轉化為工資、薪金所得，在必要時甚至可以將其和工資、薪金所得合并繳納個人所得稅。

　　例如，葉先生2000年4月份從單位獲得工資類收入400元，由于單位工資太低，葉先生同月在A企業找了一份兼職工作，收入為每月2400元。如果葉先生與A企業沒有固定的雇傭關系，則按照稅法規定，工資、薪金所得與勞務報酬所得分開計算征收。這時，工資、薪金所得沒有超過基本扣除限額800元不用納稅，而勞務報酬所得應納稅額為（2400－800）元×20％＝320元，因而葉先生4月份應納稅額為320元。如果葉先生與A企業有固定的雇傭關系，則由A企業支付的2400元作為工資薪金收入應和單位支付的工資合并繳納個人所得稅，應納稅額為（2 400＋400－800）元×10％－25元＝175元。在該案例中，如果葉先生與A企業建立固定的雇傭關系，則每月可以節稅145元（320元－175元），一年則可節稅1740元。

　　在有些情況下，將工資、薪金所得轉化為勞務報酬所得更有利于節省稅收。例如，朱先生系一高級工程師，2000年5月獲得某公司的工資類收入62500元。如果朱先生和該公司存在穩定的雇傭與被雇傭關系，則應按工資、薪金所得繳稅，其應納稅所得額為62500元－800元＝61700元，其應納稅額為61700元×35％－6375元＝15220元。如果朱先生和該公司不存在穩定的雇傭與被雇傭關系，則該項所得應按勞務報酬所得繳稅，其應納稅所得額為62500元×（1－20％）＝50000元，其應納稅額為50000×30％－2000元＝13000（元）。因此，如果朱先生不存在穩定的雇傭關系，或采取某些可能的措施，使得與該公司沒有穩定的雇傭關系，則他可以節省稅收2220元（15220－13000）。

　　在一般的情況下，將工資、薪金所得和勞務報酬所得分開有利于節省稅款。例如，劉小姐2000年7月從公司獲得工資、薪金收入共40000元。另外，該月劉小姐還獲得某設計院的勞務報酬收入40000元。根據個人所得稅法的規定，不同類型的所得分類計算應納稅額，因此計算如下：工資、薪金收入應納稅額為（4000 0－800）元×25％－1375元＝8425元，勞務報酬所得應納稅額為40000元×（1－20％）×20％＝6400元，該月劉小姐共應納稅14825元（8425元＋6400元）。如果劉小姐不對這兩項所得分開繳稅，而是合并納入工資、薪金所得繳納，則劉小姐7月份應繳納個人所得稅稅額為（40000＋40000－800）元×35％－6375元＝21345元。因而分開繳納可以節省稅收6520元（21345－14825）。

　　涉及附加減除費用的籌劃

　　按照我國《個人所得稅法》的規定，對于工資、薪金所得，以每月扣除800元費用后的余額為應納稅所得額。但是，對于部分人員在每月工資、薪金所得減除800元費用的基礎上，還可以再享受3200元的附加減除費用。這些人主要包括：

　　（1）在中國境內的外商投資企業和外國企業中工作并取得工資、薪金所得的外籍人員。

　　（2）應聘在中國境內的企業、事業單位、社會團體、國家機關中工作并取得工資、薪金所得的外籍專家。

　　（3）在中國境內有住所而在中國境外任職或者受雇取得工資、薪金所得的個人。

　　（4）財政部確定的取得工資、薪金所得的其他人員。

　　華僑和香港、澳門、臺灣同胞，參照上述附加減除費用標準執行。

　　根據國稅發［1999］202號文件規定，由于遠洋運輸船員包括各國輪船員和外派船員，因此各地在對遠洋運輸船員工資、薪金所得征收個人所得稅時，費用扣除標準掌握不一，為了統一個人所得稅政策，維護稅法的統一性，對于遠洋運輸船員每月的工資、薪金收入在統一扣除800元費用的基礎上，準予再扣除稅法規定的附加減除費用標準。

　　作為具備享受附加扣除費用待遇的個人，可以考慮有效地利用該項政策，最大限度地使自己少繳甚至不繳稅款。例如，某納稅人，其月薪為10000元，如果該納稅人不適用附加減除費用的規定，則其應繳納的個人所得稅款計算如下：應納稅所得額＝（10000－800）元＝9200元，應納稅額＝9200元×20％－3 75元＝1465元。但如果該納稅人為在天津某外商投資企業中工作的外國專家（假定為非居民納稅人），其月薪仍然為10000元，則其應繳納個人所得稅的計算過程如下：應納稅所得額＝10000元－（800＋3200）元＝6000元，應納稅額＝6000×20％－375元＝825元。后者比前者少繳稅640元（1465元－825元）。

　　納稅義務人在境內和境外同時取得工資、薪金所得的，應根據《個人所得稅法實施條例》第5條規定的原則，判定其境內、境外取得的所得是否為來源于一國的所得。

　　納稅義務人能夠提供在境內、境外同時任職或者受雇及其工資、薪金標準的有效證明件，可判定其所得是來源于境內和境外所得，應按稅法和條例的規定分別減除費用并計算納稅；不能提供上述證明文件的，應視為來源于一國的所得，如其任職或者受雇單位在中國境內，應為來源于中國境內的所得，如其任職或受雇單位在中國境外，應為來源于中國境外的所得。

　　例如，涂先生為具有中國國籍的居民納稅義務人，2000年6月份，從中國境內獲得6000元的工資類收入，同時又從英國獲得一定的收入，折合成人民幣為1 0000元。如果涂先生能夠提供證明文件，證明其在境內和境外任職或受雇及工資、薪金標準，那么其來源于國內和國外的收入可以分別減除費用并計算納稅，其應納個人所得稅的計算如下：境內應納稅所得額＝（6000－800）元＝5200元，境內應納稅額＝5200元×20％－375元＝665元，境外應納稅所得額＝（10000－4000）元＝6000元，境外應納稅額＝6000元×20％－375元＝825元，境內、境外合并納稅額＝（665＋825）元＝1490元。

　　但如果涂先生不能提供有效證明文件，則其來源于境內、境外的工資類所得應合并征稅，其計算過程如下：合并應納稅所得額＝（6000＋10000－800）元＝15200元，合并應納稅額＝15200元×20％－375元＝2665元。因此，很好地利用這一條可以節省稅款1175元（2665元－1490元）。

　　在對納稅人的境外所得征稅時，往往會遇到該境外所得已經按照所得來源國稅法的規定繳納了稅款的情況，為避免國與國之間的雙重征稅，各國一般都規定一定的減免或扣除。根據我國稅法，納稅人從中國境外取得的所得，準予其在應納稅額中扣除已在境外繳納的個人所得稅稅額。但扣除不能超過一定的限額，即不能超過該項所得依照我國稅法規定計算的應納稅額。

　　這里應該注意的是，扣除境外所得已繳稅款時，采用的是分國不分項原則，即在同一國家或者地區內不同的應稅項目，應合并計算其抵扣限額，并按照規定進行抵扣。

　　例如，某中國納稅人，1999年在B國取得應納稅收入。其中，在B國某公司任職取得工資類收入60000元，另又提供一項專有技術使用權，一次取得特許權使用費收入30000元。上述兩項收入在B國繳納個人所得稅5200元。按照我國稅法規定的費用扣除標準和稅率，該納稅義務人應繳納的稅額如下：

　　1）工資所得

　　每月應納稅額＝（60000元／12－4000）元×10％－25元

　　            ＝75元

　　每年應納稅額＝75元×12＝900元

　　2）特許權使用費所得

　　應納稅額＝30000元×（1－20％）×20％＝4800元

　　因此，抵扣限額為900元＋4800元＝5700元

　　根據計算結果，該納稅人應繳納5700元的個人所得稅。扣除在B國繳納的52 00元，只用繳納差額部分500元即可。但如果該納稅人在B國已經繳納的稅款超過了5700元，則不用再繳納，而且超過部分可以在以后的納稅年度里扣除，但只能抵扣5年。