企業所得稅的納稅籌劃－－固定資產折舊的籌劃
企業所得稅是對企業的生產經營所得和其他所得征收的一種稅。企業所得稅的輕重、多寡，直接影響到企業稅后凈利潤的形成，關系到企業的切身利益。因此，企業所得稅是納稅籌劃的重點。
資產的計價和折舊是影響企業應納稅所得額的重要項目，但資產的計價幾乎沒有什么彈性，也就是說，納稅人很難在這方面進行納稅籌劃，固定資產折舊便成了經營者所必需考慮的問題。
1.折舊年限的確定
客觀地講，折舊年限取決于固定資產的使用年限。由于使用年限本身就是一個預計的經驗值，因而折舊年限的確定便包含了很多人為的成分，為企業進行納稅籌劃提供了可能性。
縮短折舊年限有利于加速資本的回收，可以使后期成本費用前移，從而使前期會計利潤后移。在稅率穩定的情況下，所得稅的遞延繳納，相當于從國家財政取得了一筆無息貸款。
例如，某外商投資企業有一輛價值500000元的貨車，殘值按原值的4％計，估計使用年限為8年。按直線法年計提折舊額如下：
500000元×（1－4％）／8＝60000元
假定該企業資金成本為10％，則折舊節約所得稅支出折合為現值如下：
60000元×33％×5.335＝105633元
式中5.335系指年金現值系數。
如果企業將折舊期限縮短為6年，則年計提折舊額為：
500000×（1－4％）／6＝80000元
因折舊而節約所得稅支出折合現值為：
80000×33％×4.335＝114972元
盡管折舊期限的改變并未從數字上影響到企業所得稅稅負的總和，但考慮到資金的時間價值，后者對企業更為有利。
當稅率發生變動時，延長折舊期限也可達到節稅的目的。
例如，上述企業享受“減二免三”的優惠政策，如果貨車為該企業第一個獲利年度購入，而折舊年限為8年或6年，那么，哪個折舊年限更有利于企業節稅？
表1 8年和6年折舊年限的節稅情況
年提取 折 舊 各 年 節 稅 額（元）
折舊年限 折舊 第1、2年 第3、4、5年 第6年 第7、8年 節稅總和
8年 60000 0 9000 18000 18000 81000
6年 80000 0 12000 24000 60000
由表1可見，企業延長折舊年限可以節約更多的稅負支出。
按8年計提折舊，節稅額折現如下：
9000元×（3.791－1.736）十18000元×（5.335－3.791）＝46287元
按6年計提折舊，節稅額折現如下：
12000元×（3.791－1.736）＋24000元×0.564＝32031元
2.折舊方法的確定
最常用的折舊方法有直線法、工時法、產量法和加速折舊法。稅法賦予企業固定資產折舊方法和折舊年限的選擇權。財務制度規定：企業固定資產折舊方法一般采用平均年限法。企業專業車隊的客貨汽車、大型設備，可以采用工作量法。在國民經濟中具有重要地位和技術進步快的電子生產企業、船舶工業企業、機械企業、飛機制造企業、汽車制造企業、化工生產企業和醫藥生產企業以及其他經財政部批準的特殊行業的企業，其機器設備可以采用雙倍余額遞減法或者年數總和法折舊。
在上述各種折舊方法中，運用不同的折舊方法所計算出來的折舊額在量上不一致，分攤到各期的固定資產成本也存在差異，進而影響各期營業成本和利潤。這一差異為納稅籌劃提供了可能。
例如，某企業固定資產原值為80000元，預計殘值2000元，使用年限5年。該企業利潤（含折舊）和年產量見表2.該企業所得稅適用33％的比例稅率。
表２ 企業年利潤（含折舊）和年產量表
年 限 未扣除折舊的利潤／元 產量／件
第一年 ４００００ ４００
第二年 ５００００ ５００
第三年 ４８０００ ４８０
第四年 ４００００ ４００
第五年 ３００００ ３００
合計 ２０８０００ ２０８０
下面，分別運用直線法、產量法、雙倍余額遞減法和年數總和法計算每年的應納所得稅額，見表3.
表３ 各種不同折舊方法下的應納稅額（元）
年限 直線法 產量法 雙倍余額遞減法 年數總和法
第一年 8052.00 8250.00 2640.00 4620.00
第二年 11352.00 10312.5 10164.00 9636.00
第三年 10692.00 9900.00 12038.40 10692.00
第四年 8052.00 8250.OO 10678.80 9768.00
第五年 4752.00 6187.50 7378.80 8184.00
合計 42900.00 42900.00 42900.00 42900.00
由表3可見，雖然用四種不同方法計算出來的累計應納所得稅額在量上是相等的，均為42900元，但是，第一年，適用雙倍余額遞減法計算折舊時應納稅額最少，年數總和法次之，而運用產量法計算折舊時應納稅額最多。總的來說，運用加速折舊法計算折舊時，開始的年份可以少納稅，把較多的稅負延遲到以后的年份繳納，相當于從政府處依法取得了一筆無息貸款。為了便于比較，我們把貨幣的時間價值考慮進來，將各年的應納稅額都折算成現值，并累計起來，假定銀行利率為10％，其結果如下：
運用直線法計算折舊時，應納稅額現值為36503.60元；運用產量法計算折舊時，應納稅額現值為36231.50元；運用雙倍余額遞減法計算折舊時，應納稅額現值為34892.10元；運用年數總和法計算折舊時，應納稅額的現值為35145元。
從應納稅額的現值來看，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，稅額最少，年數總和法次之，而運用直線法計算折舊時，稅額最多。原因在于：加速折舊法（即雙倍余額遞減法、年數總和法）在最初的年份內提取了更多的折舊，因而沖減的稅基較多，使應納稅額減少，相當于企業在初始的年份內取得了一筆無息貸款。這樣，其應納稅額的現值便較小。在運用普通方法（即直線法、產量法）計算折舊時，由于直線法將折舊均勻地分攤于各年度，而產量法根據年產量來分攤折舊額，該企業產量在初始的幾年內較高，因而所分攤的折舊額較多，從而較多地沖減了初始幾年的稅基。因此，產量法較直線法的節稅效果更顯著。
在比例課稅的條件下，加速固定資產折舊有利于企業節稅，因為它起到了延期繳納所得稅的作用。“二戰”后，一些西方國家為了鼓勵投資，刺激經濟增長，在所得稅法中規定允許企業使用加速折舊法。但是，在累進課稅的條件下，加速固定資產折舊的節稅效果會受到多方面因素的制約，需要根據不同企業的具體情況，稅率累進的急劇程度，以及銀行利率高低等，進行具體測算、分析。
資產的計價和折舊是影響企業應納稅所得額的重要項目，但資產的計價幾乎沒有什么彈性，也就是說，納稅人很難在這方面進行納稅籌劃，固定資產折舊便成了經營者所必需考慮的問題。
1.折舊年限的確定
客觀地講，折舊年限取決于固定資產的使用年限。由于使用年限本身就是一個預計的經驗值，因而折舊年限的確定便包含了很多人為的成分，為企業進行納稅籌劃提供了可能性。
縮短折舊年限有利于加速資本的回收，可以使后期成本費用前移，從而使前期會計利潤后移。在稅率穩定的情況下，所得稅的遞延繳納，相當于從國家財政取得了一筆無息貸款。
例如，某外商投資企業有一輛價值500000元的貨車，殘值按原值的4％計，估計使用年限為8年。按直線法年計提折舊額如下：
500000元×（1－4％）／8＝60000元
假定該企業資金成本為10％，則折舊節約所得稅支出折合為現值如下：
60000元×33％×5.335＝105633元
式中5.335系指年金現值系數。
如果企業將折舊期限縮短為6年，則年計提折舊額為：
500000×（1－4％）／6＝80000元
因折舊而節約所得稅支出折合現值為：
80000×33％×4.335＝114972元
盡管折舊期限的改變并未從數字上影響到企業所得稅稅負的總和，但考慮到資金的時間價值，后者對企業更為有利。
當稅率發生變動時，延長折舊期限也可達到節稅的目的。
例如，上述企業享受“減二免三”的優惠政策，如果貨車為該企業第一個獲利年度購入，而折舊年限為8年或6年，那么，哪個折舊年限更有利于企業節稅？
表1 8年和6年折舊年限的節稅情況
年提取 折 舊 各 年 節 稅 額（元）
折舊年限 折舊 第1、2年 第3、4、5年 第6年 第7、8年 節稅總和
8年 60000 0 9000 18000 18000 81000
6年 80000 0 12000 24000 60000
由表1可見，企業延長折舊年限可以節約更多的稅負支出。
按8年計提折舊，節稅額折現如下：
9000元×（3.791－1.736）十18000元×（5.335－3.791）＝46287元
按6年計提折舊，節稅額折現如下：
12000元×（3.791－1.736）＋24000元×0.564＝32031元
2.折舊方法的確定
最常用的折舊方法有直線法、工時法、產量法和加速折舊法。稅法賦予企業固定資產折舊方法和折舊年限的選擇權。財務制度規定：企業固定資產折舊方法一般采用平均年限法。企業專業車隊的客貨汽車、大型設備，可以采用工作量法。在國民經濟中具有重要地位和技術進步快的電子生產企業、船舶工業企業、機械企業、飛機制造企業、汽車制造企業、化工生產企業和醫藥生產企業以及其他經財政部批準的特殊行業的企業，其機器設備可以采用雙倍余額遞減法或者年數總和法折舊。
在上述各種折舊方法中，運用不同的折舊方法所計算出來的折舊額在量上不一致，分攤到各期的固定資產成本也存在差異，進而影響各期營業成本和利潤。這一差異為納稅籌劃提供了可能。
例如，某企業固定資產原值為80000元，預計殘值2000元，使用年限5年。該企業利潤（含折舊）和年產量見表2.該企業所得稅適用33％的比例稅率。
表２ 企業年利潤（含折舊）和年產量表
年 限 未扣除折舊的利潤／元 產量／件
第一年 ４００００ ４００
第二年 ５００００ ５００
第三年 ４８０００ ４８０
第四年 ４００００ ４００
第五年 ３００００ ３００
合計 ２０８０００ ２０８０
下面，分別運用直線法、產量法、雙倍余額遞減法和年數總和法計算每年的應納所得稅額，見表3.
表３ 各種不同折舊方法下的應納稅額（元）
年限 直線法 產量法 雙倍余額遞減法 年數總和法
第一年 8052.00 8250.00 2640.00 4620.00
第二年 11352.00 10312.5 10164.00 9636.00
第三年 10692.00 9900.00 12038.40 10692.00
第四年 8052.00 8250.OO 10678.80 9768.00
第五年 4752.00 6187.50 7378.80 8184.00
合計 42900.00 42900.00 42900.00 42900.00
由表3可見，雖然用四種不同方法計算出來的累計應納所得稅額在量上是相等的，均為42900元，但是，第一年，適用雙倍余額遞減法計算折舊時應納稅額最少，年數總和法次之，而運用產量法計算折舊時應納稅額最多。總的來說，運用加速折舊法計算折舊時，開始的年份可以少納稅，把較多的稅負延遲到以后的年份繳納，相當于從政府處依法取得了一筆無息貸款。為了便于比較，我們把貨幣的時間價值考慮進來，將各年的應納稅額都折算成現值，并累計起來，假定銀行利率為10％，其結果如下：
運用直線法計算折舊時，應納稅額現值為36503.60元；運用產量法計算折舊時，應納稅額現值為36231.50元；運用雙倍余額遞減法計算折舊時，應納稅額現值為34892.10元；運用年數總和法計算折舊時，應納稅額的現值為35145元。
從應納稅額的現值來看，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，稅額最少，年數總和法次之，而運用直線法計算折舊時，稅額最多。原因在于：加速折舊法（即雙倍余額遞減法、年數總和法）在最初的年份內提取了更多的折舊，因而沖減的稅基較多，使應納稅額減少，相當于企業在初始的年份內取得了一筆無息貸款。這樣，其應納稅額的現值便較小。在運用普通方法（即直線法、產量法）計算折舊時，由于直線法將折舊均勻地分攤于各年度，而產量法根據年產量來分攤折舊額，該企業產量在初始的幾年內較高，因而所分攤的折舊額較多，從而較多地沖減了初始幾年的稅基。因此，產量法較直線法的節稅效果更顯著。
在比例課稅的條件下，加速固定資產折舊有利于企業節稅，因為它起到了延期繳納所得稅的作用。“二戰”后，一些西方國家為了鼓勵投資，刺激經濟增長，在所得稅法中規定允許企業使用加速折舊法。但是，在累進課稅的條件下，加速固定資產折舊的節稅效果會受到多方面因素的制約，需要根據不同企業的具體情況，稅率累進的急劇程度，以及銀行利率高低等，進行具體測算、分析。
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