增值稅的合理籌劃——不同加工方式的增值稅籌劃
國家稅務總局《關于外商投資企業從事“來料加工”、“進料加工”及生產銷售國際中標產品稅收問題的通知》（國稅發[1994]239號）對于外商投資企業從事“來料加工”，“進料加工”及生產銷售中標產品的稅收問題，作了如下規定：
（1）外商投資企業以來料加工，進料加工貿易方式進口的貨物，免征進口環節的增值稅，消費稅。加工貨物出口后，免征加工或委托加工貨物及工繳費的增值稅，消費稅。
（2）外商投資企業用進口料件加工成品后不直接出口，而是轉讓給另一承接進料加工的外商投資企業進行再加工，裝配后出口的，可按國稅發[1992]146號《關于外商投資企業生產的產品再加工，裝配出口免征工商統一稅的通知》的精神辦理，免征生產環節的增值稅，消費稅。
（3）利用國際金融組織或國外政府貸款采取國際招標方式由外商投資企業中標生產銷售的機電產品，建筑材料，凡能夠準確提供下列證明及資料的，免征生產環節的增值稅，消費稅。對加工生產上述中標產品所需的進口料件，免征進口環節的增值稅，消費稅。
國家稅務總局《關于境外帶料加工裝配業務有關出口退稅問題的批復》（國稅函[1999]539號）對于境外帶料加工裝配業務有關退稅問題，規定如下：
（1）對有進出口經營權的生產企業以境外帶料加工裝配業務方式出口的貨物，仍應實行“先征后退”或“免，抵，退”稅的管理辦法。
（2）對出口企業以境外帶料加工裝配業務方式出口的非自產二手設備，可憑普通發票等有關憑證申報辦理退稅，并按普通發票上注明的金額計算退稅。
《國家稅務總局關于從事進料加工雙代理業務有關退稅問題的批復》（國稅函[2001]1030號）規定：
關于你省煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司委托中國航空技術進出口總公司福建分公司、廈門分公司代理進口料件同時又代理出口貨物的雙代理業務如何辦理遲稅的問題，經研究，考慮到上述業務的特殊性，根據《國家稅務總局關于印發〈出口貨物退（免）稅管理辦法〉的通知》（國稅發[1994]031號）《財政部、國家稅務總局關于印發〈出口貨物退（免）稅若干問題規定〉的通知》（財稅字[1995] 92號）和《財政部、國家稅務總局關于出口貨物稅收若干問題的補充通知》（財稅字[1997]14號）的規定精神，我局意見，對山東省煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司委托中國航空技術進出口總公司福建分公司、廈門分公司代理進口料件同時又代理出口的船舶，由煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司（即委托方）按照財稅字[1997]14號文件的有關規定辦理進口料件的模擬抵扣手續，同時在船舶出口后，按規定申報辦理出口貨物的退稅手續。具體是：
（1）對中航技公司福建分公司、廈門分公司分別代理煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司進口的料件，由福建分公司、廈門分公司分別向其主管出口退稅的稅務機關申請辦理《代理進口料件證明》（附后），由主管出口退稅的稅務機關審核簽章后出具紙質證明，同時錄入代理進口料件電子信息并直接傳輸山東省國家稅務局（進出口稅收管理分局）；
（2）山東省煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司憑受托方轉來的《代理進口料件證明》，報經其主管出口退稅的稅務機關核實后，辦理《進料加工貿易申報表》，并比照財稅字[1997]14號文件第二條第（二）款的有關規定，辦理進口料件稅款的模擬抵扣手續；
（3）待貨物出口后，山東省煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司憑“代理出口貨物證明”、受托方代理出口的“出口貨物報關單（出口退稅專用）”、出口收匯核銷單（出口退稅專用）、代理出口協議副本等有關憑證，比照財稅字[1997] 14號文件第二條的有關規定辦理出口貨物的退稅手續。
生產企業經常遇到經銷加工與純粹加工的選擇問題。所謂經銷加工，指產品和原料均作價結算的加工方式。所謂純粹加工，指僅結算加工費的加工方式。其選擇的原則，應主要考慮兩條：
一是毛利因素。這里的毛利是借用的概念，特指產品銷售額減去原料成本的差額，或加工費收入。哪種毛利大，就選擇哪種加工方式。
二是稅收因素。如果接受原料時，能同時取得增值稅專用發票稅款抵扣聯，且計算的應納稅額小于按加工費計算的應納稅額時，則直接選擇經銷加工方式。當然，兩種因素要綜合比較后進行選擇。
[案例]
天麗服裝有限公司委托欣絨棉紡廠加工生產棉線4噸，雙方商定，如果采用經銷加工生產，每噸棉線1．2萬元，供應棉紗5噸，每噸作價8000元，不能提供增值稅專用發票；如果采用加工生產方式，每噸棉線支付加工費1800元，供應的棉紗不作價。欣絨棉紡廠電費等可抵扣的稅額為500元。
[要求解答]
欣絨棉紡廠選擇那種加工方式？
[計算分析]
欣絨棉紡廠分別選擇不同加工方式計算的結果為：欣絨棉紡廠采用經銷加工生產方式，銷售額減去原料成本的差額＝4×12000－8000×5＝8000（元）。
應納增值稅額＝4×12000×17％－500＝7660（元）。
欣絨棉紡廠采用純粹加工生產方式，加工費收入＝4×1800＝7200（元）。
應納增值稅稅額＝4×1800×17％－500＝724（元）。
兩者相比，欣絨棉紡廠當然采用純粹加工生產方式劃算。
（1）外商投資企業以來料加工，進料加工貿易方式進口的貨物，免征進口環節的增值稅，消費稅。加工貨物出口后，免征加工或委托加工貨物及工繳費的增值稅，消費稅。
（2）外商投資企業用進口料件加工成品后不直接出口，而是轉讓給另一承接進料加工的外商投資企業進行再加工，裝配后出口的，可按國稅發[1992]146號《關于外商投資企業生產的產品再加工，裝配出口免征工商統一稅的通知》的精神辦理，免征生產環節的增值稅，消費稅。
（3）利用國際金融組織或國外政府貸款采取國際招標方式由外商投資企業中標生產銷售的機電產品，建筑材料，凡能夠準確提供下列證明及資料的，免征生產環節的增值稅，消費稅。對加工生產上述中標產品所需的進口料件，免征進口環節的增值稅，消費稅。
國家稅務總局《關于境外帶料加工裝配業務有關出口退稅問題的批復》（國稅函[1999]539號）對于境外帶料加工裝配業務有關退稅問題，規定如下：
（1）對有進出口經營權的生產企業以境外帶料加工裝配業務方式出口的貨物，仍應實行“先征后退”或“免，抵，退”稅的管理辦法。
（2）對出口企業以境外帶料加工裝配業務方式出口的非自產二手設備，可憑普通發票等有關憑證申報辦理退稅，并按普通發票上注明的金額計算退稅。
《國家稅務總局關于從事進料加工雙代理業務有關退稅問題的批復》（國稅函[2001]1030號）規定：
關于你省煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司委托中國航空技術進出口總公司福建分公司、廈門分公司代理進口料件同時又代理出口貨物的雙代理業務如何辦理遲稅的問題，經研究，考慮到上述業務的特殊性，根據《國家稅務總局關于印發〈出口貨物退（免）稅管理辦法〉的通知》（國稅發[1994]031號）《財政部、國家稅務總局關于印發〈出口貨物退（免）稅若干問題規定〉的通知》（財稅字[1995] 92號）和《財政部、國家稅務總局關于出口貨物稅收若干問題的補充通知》（財稅字[1997]14號）的規定精神，我局意見，對山東省煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司委托中國航空技術進出口總公司福建分公司、廈門分公司代理進口料件同時又代理出口的船舶，由煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司（即委托方）按照財稅字[1997]14號文件的有關規定辦理進口料件的模擬抵扣手續，同時在船舶出口后，按規定申報辦理出口貨物的退稅手續。具體是：
（1）對中航技公司福建分公司、廈門分公司分別代理煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司進口的料件，由福建分公司、廈門分公司分別向其主管出口退稅的稅務機關申請辦理《代理進口料件證明》（附后），由主管出口退稅的稅務機關審核簽章后出具紙質證明，同時錄入代理進口料件電子信息并直接傳輸山東省國家稅務局（進出口稅收管理分局）；
（2）山東省煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司憑受托方轉來的《代理進口料件證明》，報經其主管出口退稅的稅務機關核實后，辦理《進料加工貿易申報表》，并比照財稅字[1997]14號文件第二條第（二）款的有關規定，辦理進口料件稅款的模擬抵扣手續；
（3）待貨物出口后，山東省煙臺佛萊士船業有限公司和來福士海洋工程有限公司憑“代理出口貨物證明”、受托方代理出口的“出口貨物報關單（出口退稅專用）”、出口收匯核銷單（出口退稅專用）、代理出口協議副本等有關憑證，比照財稅字[1997] 14號文件第二條的有關規定辦理出口貨物的退稅手續。
生產企業經常遇到經銷加工與純粹加工的選擇問題。所謂經銷加工，指產品和原料均作價結算的加工方式。所謂純粹加工，指僅結算加工費的加工方式。其選擇的原則，應主要考慮兩條：
一是毛利因素。這里的毛利是借用的概念，特指產品銷售額減去原料成本的差額，或加工費收入。哪種毛利大，就選擇哪種加工方式。
二是稅收因素。如果接受原料時，能同時取得增值稅專用發票稅款抵扣聯，且計算的應納稅額小于按加工費計算的應納稅額時，則直接選擇經銷加工方式。當然，兩種因素要綜合比較后進行選擇。
[案例]
天麗服裝有限公司委托欣絨棉紡廠加工生產棉線4噸，雙方商定，如果采用經銷加工生產，每噸棉線1．2萬元，供應棉紗5噸，每噸作價8000元，不能提供增值稅專用發票；如果采用加工生產方式，每噸棉線支付加工費1800元，供應的棉紗不作價。欣絨棉紡廠電費等可抵扣的稅額為500元。
[要求解答]
欣絨棉紡廠選擇那種加工方式？
[計算分析]
欣絨棉紡廠分別選擇不同加工方式計算的結果為：欣絨棉紡廠采用經銷加工生產方式，銷售額減去原料成本的差額＝4×12000－8000×5＝8000（元）。
應納增值稅額＝4×12000×17％－500＝7660（元）。
欣絨棉紡廠采用純粹加工生產方式，加工費收入＝4×1800＝7200（元）。
應納增值稅稅額＝4×1800×17％－500＝724（元）。
兩者相比，欣絨棉紡廠當然采用純粹加工生產方式劃算。
推薦閱讀