概述

　　由于政體、歷史等多種因素的影響，美國注冊會計師行業監管體制形成了州與聯邦兩個層次的復雜結構，其中較為重要的監管機構包括： 行業自律組織美國注冊會計師協會和各州注冊會計師協會，法定管理組織各州會計委員會，政府機構美國證券交易委員會，以及安然事件之后新出現的非政府獨立監管機構公眾公司會計監督委員會。

　　1. 美國注冊會計師協會

　　美國注冊會計師協會（AICPA）是美國注冊會計師行業最早出現的行業組織，其歷史可以追溯到1886年，迄今已走過了100多年的發展歷程。1886年12月，美國公共會計師協會（AAPA）成立。1887年8月，紐約州的法律正式承認美國公共會計師協會。1896年，紐約立法機構通過了《管理公共會計師職業的法案》，第一次提出“注冊會計師”（CPA）稱謂。之后的幾十年時間，AAPA與其后出現的其他會計師職業組織不斷合并，于1957年改為現名。AICPA目前擁有會員34萬余人，執業機構4萬多個，在美國注冊會計師行業乃至國際注冊會計師界發揮著重要的作用。

　　AICPA的主要工作包括：參與制定會計準則和指南，制定審計準則和職業道德規范，組織全國注冊會計師考試，組織同業互查，開展后續教育，對違反行規者實施懲戒等等。AICPA的監管對象包括所有個人會員所從事的各種業務，并于70年代之后將會計師事務所作為團體會員納入了監管范圍。在證券市場審計業務領域，AICPA自70年代以后，通過設立公眾監督委員會、會計師事務所部證券業務處及開展同業互查工作，對證券市場審計業務的監管發揮著重要作用。

　　2. 州注冊會計師協會

　　美國各州也都擁有自己的注冊會計師職業組織-州注冊會計師協會。與AICPA功能類似，各州注冊會計師協會是州注冊會計師的自律組織，對會員進行自律監管和服務。州協會的基本職能包括 ： 推動制定有關本州的注冊會計師行業的相關法規 ； 與AICPA合作，負責本州會計師事務所的同業互查 ； 開展后續教育和培訓 ； 實施行業懲罰和紀律措施等。州注冊會計師協會有一個獨到之處在于，它們十分重視為占會員近半數的非執業會員的服務，這類會員有很大比例在公司、政府部門擔任職務，許多州協會都設有CFO培訓中心，為非執業會員提供最新的知識培訓。

　　美國聯邦體制相對應，州注冊會計師協會依照本州協會的章程，獨立行使職能，并不是AICPA的分會，與AICPA之間不存在上下級隸屬關系。AICPA對各州協會的工作給予一定的指導，并相互合作、協助。在美國，注冊會計師往往自愿加入兩個以上的注冊會計師協會，其中之一是AICPA，另一個則是執業所在州的注冊會計師協會。

　　3. 州會計委員會

　　由于美國是聯邦體制和早先已形成的律師、醫師等行業管理模式的影響，各州之間的立法和行政又相互獨立，互不兼容，美國注協沒法仿效英國，由協會頒布通行全國的執業會計師的注冊證書，而是在20世紀初期開始，各州根據本州獨立的立法權，相繼頒布了本州的法律，設立會計委員會，負責本州注冊會計師行業的注冊。州會計委員會在性質上屬于法律授權組織，即法定組織； 其運轉經費來源于從注冊會計師和事務所依法收取的注冊費等費用，而不需要納稅人負擔。州會計委員會的組成由州會計師法予以規定，其成員多由州長任命，一般1/2或2/3以上為執業注冊會計師。州會計委員會的主要職責是注冊會計師的注冊，該注冊在州當地才有效。

　　鑒于注冊由各個州實施，而會計服務市場又是全國性的市場這樣一個矛盾，在AICPA的推動下，各州會計委員會成立了州會計委員會全國聯合會（NASBA），它是一個協調組織。1984年，NASBA與AICPA共同出臺了《統一會計師法案》（UAA），該法案不是美國國會通過的聯邦法，只是NASBA和AICPA在全國各州推廣的會計師法的范本。該法案已被絕大多數州會計委員會認同并以不同方式落實。

　　4. 美國證券交易委員會

　　在美國聯邦政府一級，并沒有專門的政府部門主管注冊會計師行業。與注冊會計師行業有著密切關系的機構主要是美國證券交易委員會（SEC）。SEC是直接對國會負責的政府機構，其委員由總統任命、參議院批準，總統的任期與委員會委員的任期并不同步，SEC不屬于以總統為首的政府行政序列。SEC成立于1934年，負責1933年的《證券法》和1934的《證券交易法》的實施，監管美國證券市場，因而對從事證券市場審計業務的注冊會計師和事務所有著很大影響，但并不對注冊會計師行業進行日常監管。但對證券市場的案件的調查處理包括相關的注冊會計師，有權暫時或永久地禁止注冊會計師從事證券市場相關業務。

　　安然等財務欺詐事件爆發之后，美國國會頒布了薩班斯法案，設立了公眾公司會計監督委員會（PCAOB），負責證券市場審計業務監管，它可以對證券市場審計案件進行特別調查，SEC對PCAOB進行監督。

　　美國注冊會計師行業的管理

　　1. 關于注冊

　　在美國，各州都有州會計師法，對在本州執業的注冊會計師的注冊做了規定。盡管各州會計師法的管理規定有許多差異，但總體而言，注冊的條件一般包括：具備一定的專業教育背景，通過注冊會計師考試，具有一定年限的工作經驗。通過注冊并不是一勞永逸的，有一個有效期，有效期一般為一到三年，到期后需重新注冊。注冊工作由州會計委員會負責，但注冊賴以通過的考試、后續教育、職業道德行為等條件的監督，基本上是依賴于協會。

　　2. 注冊會計師考試與后續教育

　　各州注冊會計師法律中都規定，取得注冊會計師注冊的條件之一是必須通過注冊會計師考試，但各州會計委員會并不舉辦本州注冊會計師考試，而是認可全美統一注冊會計師考試（the uniform CPA examination）。統一注冊會計師考試由AICPA舉辦，每年舉行兩次，目前已經形成了包括報名、命題、考試、評分等在內的一套考試制度和題庫體系。

　　各州法律都規定注冊會計師注冊后必須接受后續教育，一般要求每年不能低于40小時的后續教育時間，并作為重新注冊的必備條件。AICPA和州注冊會計師協會作為對會員的自律管理規定，也要求會員參加后續教育，時間的規定與州會計委員會的規定大體相同。因此，完成了規定時間的后續教育，既滿足了州會計委員會的規定，又符合了協會的要求。在具體操作中，各州會計委員會并不自己舉辦后續教育培訓班，而是認可AICPA和州注冊會計師協會舉辦的培訓和培訓記錄。

　　3. 執業標準和職業道德規范的制定

　　早在1934年1月，美國會計師協會和紐約交易所等機構聯合發表了《公司報表審計》（Audits of Corporate Accounts）的文件，后經修訂，于1936年發表《獨立注冊會計師對財務報表的檢查》，規范會計職業的審計標準。1938年，美國發生了審計史上轟動一時的McKesson & Robbins公司破產案，該公司嚴重夸大應收款和存貨，而審計師因當時的審計實務中沒有要求函證應收款及盤點存貨，故未對其實施函證和盤點。SEC要求對審計程序加以修改。美國會計師協會于1939年1月建立“審計程序委員會”，著力改善審計程序的存貨盤點、應收款函證等方面。

　　1941年，SEC第一次向會計職業界提出“公認審計準則”（GAAS）的概念。美國會計師協會的審計程序委員會積極投入GAAS的制定，發表了系列公告。1972年11月，審計程序委員會改稱“審計準則執行委員會”。1978年，“審計準則委員會”成立，取代審計準則執行委員會。此外，2002年新成立的PCAOB可決定自主制定證券市場審計業務的審計準則。由于除證券市場審計外，還有非證券市場審計，PCAOB決定自己制定審計準則以后，使得AICPA在是否繼續制定審計準則上左右為難。

　　作為自律管理的重要方面，AICPA十分重視行業的職業道德建設，制定有職業行為規范（Code of Professional Conduct），對獨立、客觀、公正，對客戶的責任及對同行的責任、業務承攬等有關行業職業道德的內容，作出了非常具體的規定和解釋。AICPA設置職業道德執行委員會，負責監督會員的職業道德行為。

　　4. 監督

　　根據各州法律，州會計委員會對注冊會計師的業務活動擁有檢查職能，即對注冊會計師的投訴、舉報進行調查處理。

　　AICPA和州注冊會計師協會對其會員的業務活動進行自律監管，組織開展同業互查，并對違反職業道德等行規行紀者予以懲戒。由于許多注冊會計師既是州協會又是AICPA的會員，AICPA與各州協會成立了聯合懲戒委員會，其懲戒決定對AICPA和州協會都生效。

　　AICPA與州注冊會計師協會組織開展的同業互查得到絕大多數州會計委員會認可，加入協會組織的同業互查系統，并在規定時間內接受同業互查，已作為注冊和重新注冊的前提。

　　薩班斯法案及其對證券市場審計業務監管體制的影響

　　1. 薩班斯法案頒布前證券市場審計業務的監管

　　薩班斯法案頒布之前美國證券市場審計業務的監管，以SEC為主導，AICPA發揮重要作用。根據1934年《證券交易法》成立的SEC，負責《證券法》和《證券交易法》的實施，監管美國證券市場，包括從事證券市場審計業務的注冊會計師。這種職能主要表現在SEC擁有對從事證券業務的注冊會計師和事務所的調查、處罰權，有權暫停或永久禁止違法注冊會計師從事證券業務，其判例也對審計準則的制定和發展間接地產生了一定影響。但除案件調查處理外，SEC并不對注冊會計師行業進行日常監管，而主要依靠AICPA的監管。

　　20世紀70年代美國發生經濟危機，大量公司破產和陷入財務困境，連續爆發的權益基金欺詐、儲蓄銀行和上市公司破產等重大審計失敗案，導致了針對注冊會計師行業的訴訟浪潮，也引發了參眾兩院1976年、1977年對注冊會計師行業管理體制的調查、聽證。在SEC的支持下，AICPA進行了許多重大的改革，加強了行業自律管理，尤其是對證券市場審計業務的管理，逐漸平息了這場紛爭。當時，AICPA的改革措施主要包括以下幾方面：

　　第一，把會計師事務所納入監管對象。70年代之前，AICPA的會員都是個人會員。70年代開始的注冊會計師行業的訴訟爆炸，使得AICPA認識到對事務所監管的重要性，因為審計業務尤其是證券市場審計業務，是以事務所的名義而不是個人名義進行的，事務所內部質量控制對個人從事的審計項目的質量具有重要作用。因此，AICPA設立了會計師事務所部（the Division for CPA Firms），事務所部按是否從事證券市場業務又分為兩個處： 證券市場業務處（SECPS）和非證券市場業務處。AICPA要求從事證券市場審計業務的會計師事務所加入SECPS，成為其會員并接受監管。這是AICPA歷史上第一次引入了事務所團體會員的概念。會計師事務所部尤其是SECPS的設立、事務所團體會員的引入以及把事務所納入監管對象，是AICPA自律管理改革的關鍵一步，其他改革措施都以此作為基礎。

　　第二，開展同業互查（Peer Review）。AICPA對會計師事務所進行自律監管的核心就是建立同業互查制度，規定事務所每3年必須接受一次同業互查。同業互查是由注冊會計師行業的同行對事務所的業務進行的互查，主要形式為一家事務所查另一家事務所的業務，被查事務所付費。同業互查關注的重點是事務所的內部質量控制是否符合AICPA質量控制準則的要求，對同業互查發現的問題和缺陷，事務所有責任改進、補救。

　　第三，設立公眾監督委員會（POB），監督注冊會計師行業自律管。