中級審計師考試《審計理論與實務》
第二部分 企業財務審計
第二章 采購與付款循環審計
第四節 固定資產審計

　　一、運用分析性復核方法檢查固定資產變動合理性

　　編制或取得固定資產及累計折舊分類匯總表通過分析有關比率及有關項目變動趨勢，確定固定資產和折舊業務是否真實、賬務處理是否正確、固定資產和折舊變動是否合理。常用的比率和變動項目分析如下：

　　1.固定資產總值除以全年總產量，將該比率與以前年度相比較，目的在于查明有無已減少的固定資產未在賬面上注銷或查明有無閑置的固定資產等問題。

　　2.比較本年度與以前各年度固定資產增加額和減少額。因被審計單位的生產經營情況不斷變化，各個會計年度固定資產增加和減少數額可能會有很大差異。審計人員通過深入分析差異原因，同時根據企業過去和未來的生產經營趨勢確定產生差異的原因是否合理。

　　3.比較本年度各個月份、本年度與以前各年度的修理費用，目的在于確定資本性支出和收益性支出的區分是否正確，有無混淆這兩類支出的錯誤。

　　4.本年度計提折舊額除以固定資產總值，將該比率與上年計算數比較，目的在于確定本年度折舊額的計算有無錯誤。

　　5.分析比較各年度固定資產保險費，查明變動有無異常。

　　二、固定資產入賬價值的審查

　　按照企業會計準則規定，企業的固定資產應當按成本進行初始計量。對固定資產入賬價值的審查，就是對固定資產取得的實際成本是否真實、正確的審查。

　　1.對于購入的固定資產，審計人員應審查其入賬價值是否按實際支付的買價、相關稅費（不包括購買固定資產的進項稅，因為自2009年1月1日起，在全國實施增值稅轉型改革，增值稅納稅人允許抵扣購買固定資產的進項稅額）、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等記賬，有無將包裝費、運雜費或安裝成本擠入生產成本或管理費用中，混淆固定資產成本與生產成本界限的情況。

　　2.對于自行建造的固定資產，審計人員應審查其入賬價值是否按照建造過程中實際發生的全部支出記賬。

　　3.對于其他單位投資轉入的固定資產，審計人員應審查其入賬的價值是否按評估確認或者合同、協議約定的價格記賬，合同、協議約定價值有無不公允的情況，影響固定資產價值正確性以及投入資本真實性的情況。

　　4.對于融資租入的固定資產，審計人員應審查其入賬價值是否按租賃協議確定的設備價款、運輸費、途中保險費、安裝調試等支出記賬，有無將規定的費用項目漏記、錯記或多記，以及混淆經營租賃與融資租賃界限的情況。

　　5.對于在原有固定資產基礎上進行改建、擴建的固定資產，審計人員應審查其入賬價值是否按原有固定資產賬面原值，減去改建、擴建過程中發生的變價收入，加上由于改建、擴建而增加的支出記賬，有無將改建、擴建期間發生的料、工、費與生產成本或管理費用相混，或將改建、擴建中發生的固定資產變價收入不入賬的情況。

　　6.對于接受捐贈的固定資產，審計人員應審查其入賬價值是否按照同類資產的公允價值或根據所提供的有關憑證記賬，同時包括在接受固定資產時發生的各項費用，有無未按同類資產的市場價格或所提供的有關憑證記賬，而是人為估計，同時將接受固定資產時發生的一些費用記入到管理費用中去，或反之，把企業的一些其他開支也混入到接受捐贈的固定資產價值中的情況。

　　7.對于盤盈的固定資產，審計人員應審查其入賬價值是否合理估價，有無隨意估計價值的情況。

　　8.對于企業為取得固定資產而發生的借款利息。

　　9.支出和有關費用，以及外幣借款的折合差額，審計人員應注意審查，在固定資產達到預定可使用狀態之前發生的，是否計入了固定資產的價值，在此之后發生的，是否計入了當期損益。如果這部分處理不正確，對固定資產入賬價值的影響也很大。

　　三、固定資產增減、結存的審查

　　1.核查固定資產的真實性

　　法律意義上歸屬于企業的各項固定資產是否確實存在，需通過監盤加以證實。一般對房屋、建筑物等無移動性的固定資產，可以重點抽查驗證；對安裝使用設備，可以在小范圍內抽查驗證；對可移動的固定資產，需在較大范圍內抽查驗證。

　　實物監盤前，應先將固定資產明細賬與固定資產卡片進行核對，做到賬卡相符。清查時，一方面注意固定資產是否完整存在，如主機、輔機、應有的備件是否齊全；另一方面應注意審查固定資產的維護保養情況，鑒定其新舊程度與賬面記錄是否一致，必要時請專家對其實際價值進行估價。

　　監盤后，對于盤盈、盤虧的固定資產進行深入的調查，如發現因憑證手續不全所造成的賬外資產應補記入賬，對盤虧的固定資產要查明原因，并進行必要的賬務處理。

　　2.查驗固定資產的所有權

　　對實存于企業的固定資產，審計人員需收集各種憑證，如契約、產權證明書、財產稅單、發票等，以確定固定資產確實屬企業所有當再次審計時，審計人員仍要查驗固定資產的所有權，所采用的方法可以與初次審計有所不同。可視內部控制情況，抽取一部分資產記錄與資產本身進行查對，特別對記錄中的一些增減項目進行查對。

　　3.新增固定資產的審查

　　是否按照企業會計準則的規定進行了業務處理。

　　4.固定資產減少的審查

　　固定資產的減少，包括報廢、出售、向其他單位投資轉出、盤虧等。

　　5.融資租賃固定資產的審查

　　審查要點主要有：租賃合同是否合法、合規，手續是否完備；融資租入的固定資產計價是否正確，買價、運雜費、途中保險費、安裝費、竣工驗收前利息費等是否按規定計入固定資產價值；是否按合同規定，按期支付租金，支付租金時的賬務處理是否正確；是否按期計提折舊，折舊計算是否正確；合同到期，所有權轉移是否按原定條件執行。

　　6.核實期末固定資產價值

　　7.審查固定資產披露正確性

　　四、固定資產折舊的審查

　　1.運用分析性復核方法進行審查

　　（1）將當年的折舊費用與以前年度折舊費用比較；

　　（2）將應計提折舊的固定資產乘以本期的折舊率，分析折舊計提的總體合理性；

　　（3）計算本期計提折舊額占固定資產原值的比例，并與上期比較，分析本期計提折舊額的合理性；

　　（4）計算本期計提折舊額占固定資產原值的比例，評價固定資產新舊程度，并估計可能發生的固定資產損失、使用年限的變更或折舊政策的變化；

　　（5）將成本費用中的折舊費用明細賬記錄與“累計折舊”賬戶貸方的本期折舊計提額比較，查明計提折舊是否計入本期生產成本或期間費用，如發現差異，必須查明原因，差異數額較大時需作出調整。

　　2.確定企業所使用折舊方法的適當性

　　按照企業會計準則的規定，固定資產折舊方法可以采用年限平均法、工作量法、年數總和法、雙倍余額遞減法等，且折舊方法一經確定，不允許任意變動，否則它將直接影響成本、利潤的真實性。如需變更應當在財務報表附注中予以說明。審計人員應檢查折舊計算單和累計折舊賬戶，檢查企業是否遵循一貫性原則。

　　3.計提折舊范圍的審查

　　按規定，固定資產的折舊是按月初固定資產原值為基礎進行計提。審查時應注意，應計提折舊的固定資產是否都已計提，不應計提折舊的固定資產有無計提折舊的情況。如已提足折舊繼續使用的固定資產和按規定估價單獨入賬的土地等不計提折舊。

　　4.折舊額計算的審查

　　在不考慮固定資產減值準備前提下，固定資產折舊額應以月初固定資產原值乘以折舊率，審查時，應注意固定資產的月初原值的確定是否正確，有無將本月新增的固定資產計提了折舊、本月減少的固定資產未提取折舊。同時應注意折舊率是否正確，是否符合各類固定資產使用年限的規定，審計人員應該核實年限平均法的折舊率以及其他的折舊率，并復核折舊額的計算。對已計提減值準備的固定資產，應按照該固定資產的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額，審查時，應結合固定資產減值準備賬戶，確認其折舊額計算的正確性。

　　五、固定資產減值準備的審查

　　企業會計準則要求，企業應在期末或者至少在每年年度終了，逐項檢查固定資產。如果由于市價持續下跌，或技術陳舊、損壞、長期閑置等原因導致可收回金額低于賬面價值，應將可收回金額低于其賬面價值的差額作為固定資產減值準備。資產只產生較少的現金流量，這是資產存在潛在減值的標志，或通過現場觀察可以發現資產是否被充分利用。固定資產減值準備的審查要點主要有：

　　（1）確定減值準備計提方法及比例的適當性和計提額是否充分。

　　（2）確定減值準備增減變動完整記錄情況。

　　（3）確定固定資產減值準備賬戶期末余額的正確性。

　　（4）結合累計折舊賬戶，確認已計提減值準備的固定資產是否按照賬面價值和尚可使用壽命調整折舊計提金額。

　　（5）審查固定資產減值準備是否按照企業會計準則進行正確披露。