第三章 存貨

　　知識點八、存貨可變現凈值的確定及跌價的賬務處理

　　（一）企業確定存貨可變現凈值時應考慮的因素：

　　1.應當以取得的確鑿證據為基礎；

　　2.持有存貨的目的；一般來講，企業持有存貨的目的，一是持有以備出售，如商品、產成品；二是將在生產過程或提供勞務過程中耗用，如材料等。

　　3.在確定資產負債表日存貨的可變現凈值時，應當以資產負債表日取得的最可靠證據估計的售價為基礎并考慮持有存貨的目的，資產負債表日至財務報告批準報出日之間存貨售價發生波動的，如有證據表明其對資產負債表日存貨已經存在的情況提供了新的或進一步的證據，應當作為調整事項進行處理；否則，應作為非調整事項。

　　（二）不同存貨可變現凈值的確定★★☆

　　1.產成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，其可變現凈值應當為在正常生產經營過程中，該存貨的估計售價減去估計的銷售費用和相關稅費等后的金額。（銷售為目的）

　　可變現凈值＝估計售價－估計的銷售費用和相關稅金

　　2.需要經過加工的材料存貨（生產耗用為目的）★★★

　　如原材料、在產品、委托加工物資等，由于持有該材料的目的是用于生產產品，而不是出售，該材料存貨的價值將體現在用其生產的產成品上。

　　（1）如果用其生產的產成品的可變現凈值預計高于成本，該材料應當按照成本計量。

　　（注意：“可變現凈值預計高于其成本”中的成本是指產成品的生產成本。“材料應按照成本計量”中的成本是指該材料的成本。）

　　可變現凈值＝產品估計售價-至完工估計將要發生的成本-銷售產品估計的銷售費用和相關稅金

　　（2）如果材料價格的下降等原因表明產成品的可變現凈值低于成本，則該材料應按可變現凈值計量。其可變現凈值為在正常生產經營過程中，以該材料所生產的產成品的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額確定。

　　可變現凈值＝產品估計售價-至完工估計將要發生的成本-銷售產品估計的銷售費用和相關稅金

　　3.為執行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，其可變現凈值通常應當以產成品或商品的合同價格而不是以估計售價，減去估計的銷售費用和相關稅費等后的金額確定。（生產耗用為目的）★★★

　　（1）如果企業與購買方簽訂了銷售合同（或勞務合同，下同），并且銷售合同訂購的數量大于或等于企業持有存貨的數量，在這種情況下，在確定與該項銷售合同直接相關存貨的可變現凈值時，應當以銷售合同價格作為其可變現凈值的計算基礎。

　　（2）如果銷售合同訂購數量少于企業持有存貨的數量，實際持有與該銷售合同相關的存貨應以銷售合同所規定的價格作為可變現凈值的計算基礎。超過合同訂購數量的存貨以估計市場售價為基礎計算可變現凈值。

　　（三）存貨跌價準備的計提

　　1.存貨跌價準備通常應當按單個存貨項目計提。

　　2.對于數量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。（比如，百貨商場）

　　3.在某些情況下，與在同一地區生產和銷售的產品系列相關、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。

　　（四）成本與可變現凈值孰低法的會計處理

　　資產負債表日，企業應按存貨可變現凈值低于成本的差額，借計“資產減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目。

　　當以前減記存貨價值的影響因素已經消失，減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內轉回，轉回的金額計入當期損益（資產減值損失）。

　　在核算存貨跌價準備的轉回時，轉回的存貨跌價準備與計提該準備的存貨項目或類別應當存在直接對應關系。在原已計提的存貨跌價準備金額內轉回，意味著轉回的金額以將存貨跌價準備的余額沖減至零為限。

　　企業計提了存貨跌價準備，如果其中有部分存貨已經銷售，則企業在結轉銷售成本時，應同時結轉對其已計提的存貨跌價準備。

　　需要注意的是：

　　（1）資產負債表日，同一項存貨中一部分有合同價格約定、其他部分不存在合同價格的，企業應分別確定其可變現凈值，并與其相對應的成本進行比較，分別確定存貨跌價準備的計提或轉回的金額。

　　有合同的部分＝合同規定售價-加工成本-執行該合同發生的銷售費用和相關稅費

　　沒有合同的部分＝正常市場售價-加工成本-正常銷售發生的銷售費用和相關稅費

　　【教師提示】

　　①有合同部分和沒有合同的部分，其相關的銷售費用和相關稅費可能會不同

　　②如果有合同的部分和沒有合同的部分，一個發生減值，一個沒有發生減值（或者減值轉回），兩者不能相互彌補，必須分別計算各自的減值計提或轉回的金額。

　　（2）已計提存貨跌價準備的存貨被處置（如銷售）時，原已計提的存貨跌價準備應同時結轉。

　　借：存貨跌價準備

　　　　貸：主營業務成本