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注冊資產評估師考試《財務會計》復習：以資產進行債務重組的核算
第七章 負債
知識點七、以資產進行債務重組的核算
一、債務重組的概念和方式
債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或者法院的裁定作出讓步的事項。
債務重組的方式主要包括以下四種：
（1）以資產清償債務；
（2）將債務轉為資本；
（3）修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等，不包括上述1和2兩種方式；
（4）以上三種方式的組合等。
二、以現金清償債務
以現金清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與實際支付的現金之間的差額，確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入；債權人應將重組債權的賬面余額與收到的現金之間的差額，確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出；多計提的減值準備，沖減“資產減值損失”。
上述債務的“賬面價值”如有利息的，還應加上應計未付利息，如長期借款；有溢（折）價的，還應加上尚未攤銷的溢價或減去尚未攤銷的折價（如應付債券，下同）。
（1）債務人的處理
借：應付賬款（賬面余額），
貸：銀行存款（實際支付款項）
營業(yè)外收入——債務重組利得
（2）債權人的賬務處理
①實際收到的現金金額小于重組債權賬面價值
借：銀行存款
壞賬準備
營業(yè)外支出——債務重組損失
貸：應收賬款
②實際收到的現金金額大于重組債權的賬面價值
借：銀行存款
壞賬準備
貸：應收賬款
資產減值損失
【教師提示】債務重組中，以貨幣資金償債的處理為核心進行掌握，其他償債方式，均可以轉化為以現金償債方式。前提條件，引入輔助現金流的概念。
（1）以非現金資產償債，債務人按公允價值變賣資產，以獲得的現金清償債務；
（2）債轉股，債務人發(fā)行股票（公允價值），以發(fā)行股票獲得的現金清償債務；
（3）修改債務條件，也就是“拆東墻補西墻”“借新債還舊債”。債務人以“公允價值”借入現金，用現金清償債務。
【教師提示】這里（3）按照公允價值借入的現金，實質上是利用貨幣時間價值計算出來的，按照修改條件后的未來現金流量和實際利率折現計算出來的。
三、以非現金資產清償債務
以非現金資產清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值的差額，應當分別下列情況進行處理：
（1）轉讓的非現金資產為存貨的，應當作為銷售處理，按照其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。
（2）轉讓的非現金資產為固定資產、無形資產等的，其公允價值與賬面價值和應支付的相關稅費之間的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。
（3）轉讓的非現金資產為長期股權投資或交易性金融資產的，其公允價值與賬面價值和應支付的相關稅費之間的差額，計入投資收益。
以非現金資產清償債務的，債權人應當對受讓的非現金資產按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的非現金資產的公允價值和應支付的相關稅費之間的差額，比照上述以現金方式重組方式處理。
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