一、實質(zhì)性程序的含義和要求

　　（一）實質(zhì)性程序的含義

　　實質(zhì)性程序是指用于發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程序。實質(zhì)性程序包括對各類交易、賬戶余額和披露的細節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序。

　　（二）針對特別風險實施的實質(zhì)性程序

　　如果認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險，注冊會計師應當專門針對該風險實施實質(zhì)性程序。為應對特別風險需要獲取具有高度相關性和可靠性的審計證據(jù)，僅實施實質(zhì)性分析程序不足以獲取有關特別風險的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　二、實質(zhì)性程序的性質(zhì)

　　（一）實質(zhì)性程序的性質(zhì)的含義

　　（二）細節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序的適用性

　　細節(jié)測試適用于對各類交易、賬戶余額和披露認定的測試，尤其是對存在或發(fā)生、計價認定的測試；對在一段時期內(nèi)存在可預期關系的大量交易，注冊會計師可以考慮實施實質(zhì)性分析程序。

　　（三）細節(jié)測試的方向

　　（四）設計實質(zhì)性分析程序時考慮的因素

　　三、實質(zhì)性程序的時間

　　總體原則：由于實質(zhì)性程序的目的在于更直接地發(fā)現(xiàn)重大錯報，在期中實施實質(zhì)性程序時更需要考慮其成本效益的權衡；對于以前審計中通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)，則采取了更加慎重的態(tài)度和更嚴格的限制。

　　（一）如何考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序

　　注冊會計師在考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序時應當考慮有關因素：控制環(huán)境和其他相關的控制；實施審計程序所需信息在期中之后的可獲得性；實質(zhì)性程序的目的；評估的重大錯報風險；特定類別交易或賬戶余額以及相關認定的性質(zhì)；針對剩余期間，能否通過實施實質(zhì)性程序或將實質(zhì)性程序與控制測試相結合，降低期末存在錯報而未被發(fā)現(xiàn)的風險。

　　（二）如何考慮期中審計證據(jù)

　　如果在期中實施了實質(zhì)性程序，注冊會計師應當針對剩余期間實施進一步的實質(zhì)性程序，或將實質(zhì)性程序和控制測試結合使用，以將期中測試得出的結論合理延伸至期末。在如何將期中實施的實質(zhì)性程序得出的結論合理延伸至期末時，注冊會計師有兩種選擇：其一是針對剩余期間實施進一步的實質(zhì)性程序；其二是將實質(zhì)性程序和控制測試結合使用。

　　（三）如何考慮以前審計獲取的審計證據(jù)

　　在以前審計中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)，通常對本期只有很弱的證據(jù)效力或沒有證據(jù)效力，不足以應對本期的重大錯報風險。只有當以前獲取的審計證據(jù)及其相關事項未發(fā)生重大變動時（例如，以前審計通過實質(zhì)性程序測試過的某項訴訟在本期沒有任何實質(zhì)性進展），以前獲取的審計證據(jù)才可能用做本期的有效審計證據(jù)。

　　四、實質(zhì)性程序的范圍

　　在確定實質(zhì)性程序的范圍時，注冊會計師應當考慮評估的認定層次重大錯報風險和實施控制測試的結果。

　　注冊會計師評估的認定層次的重大錯報風險越高，需要實施實質(zhì)性程序的范圍越廣。如果對控制測試結果不滿意，注冊會計師應當考慮擴大實質(zhì)性程序的范圍。

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