注冊會計師考試《會計》科目
第十四章 非貨幣性資產交換

　　知識點二、公允價值計量模式的適用條件

　　·公允價值計量模式下非貨幣性資產交換的會計處理

　　公允價值計量模式的適用條件

　　非貨幣性資產交換同時滿足下列條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：

　　1.該項交換具有商業實質；

　　滿足下列條件之一的非貨幣性資產交換具有商業實質：

　　（1）換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同。

　　這種情形主要包括以下幾種情形：

　　①未來現金流量的風險、金額相同，時間不同。

　　比如，某企業以一批存貨換入一項設備，因存貨流動性強，能夠在較短的時間內產生現金流量，設備作為固定資產要在較長的時間內為企業帶來現金流量，兩者產生現金流量的時間相差較大，則可以判斷上述存貨與固定資產的未來現金流量顯著不同，因而該兩項資產的交換具有商業實質。

　　②未來現金流量的時間、金額相同，風險不同。

　　比如，A企業以其用于經營出租的一幢公寓樓，與B企業同樣用于經營出租的一幢公寓樓進行交換，兩幢公寓樓的租期、每期租金總額均相同，但是A企業是租給一家財務及信用狀況良好的企業（該企業租用該公寓是給其單身職工居住），B企業的客戶則都是單個租戶，相比較而言，A企業取得租金的風險較小，B企業由于租給散戶，租金的取得依賴于各單個租戶的財務和信用狀況。因此，兩者現金流量流入的風險或不確定性程度存在明顯差異，則兩幢公寓樓的未來現金流量顯著不同，進而可判斷該兩項資產的交換具有商業實質。

　　③未來現金流量的風險、時間相同，金額不同。

　　比如，某企業以一項商標權換入另一企業的一項專利技術，預計兩項無形資產的使用壽命相同，在使用壽命內預計為企業帶來的現金流量總額相同，但是換入的專利技術是新開發的，預計開始階段產生的未來現金流量明顯少于后期，而該企業擁有的商標每年產生的現金流量比較均衡，兩者產生的現金流量金額差異明顯，則上述商標權與專利技術的未來現金流量顯著不同，因而該兩項資產的交換具有商業實質。

　　實際還有其他情況：

　　風險、時間、金額都不同；時間、金額不同，風險相同；金額、風險不同，時間相同；風險、時間不同，金額相同。

　　（2）換入資產與換出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。

　　某企業以一項專利權換入另一企業擁有的長期股權投資，假定從市場參與者來看，該項專利權與該項長期股權投資的公允價值相同，兩項資產未來現金流量的風險、時間和金額亦相同，但是，對換入企業來講，換入該項長期股權投資使該企業對被投資方由重大影響變為控制關系，從而對換入企業產生的預計未來現金流量現值與換出的專利權有較大差異；另一企業換入的專利權能夠解決生產中的技術難題，從而對換入企業產生的預計未來現金流量現值與換出的長期股權投資有明顯差異，因而該兩項資產的交換具有商業實質。

　　在確定非貨幣性資產交換是否具有商業實質時，企業應當關注交易各方之間是否存在關聯方關系。關聯方關系的存在可能導致發生的非貨幣性資產交換不具有商業實質。

　　2.換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。

　　符合下列情形之一的，表明換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量：

　　①換入資產或換出資產存在活躍市場。

　　②換入資產或換出資產不存在活躍市場、但同類或類似資產存在活躍市場。

　　③換入資產或換出資產不存在同類或類似資產的可比市場交易，應當采用估值技術確定其公允價值。該公允價值估計數的變動區間很小，或者在公允價值估計數變動區間內，各種用于確定公允價值估計數的概率能夠合理確定的，視為公允價值能夠可靠計量。