中級會計師考試科目《中級會計實務》第十六章　外幣折算

　　知識點一　外幣交易的會計處理

　　一、記賬本位幣的確定

　　記賬本位幣可以是外幣，但編報貨幣必須是人民幣。記賬本位幣只能有一種。

　　選擇記賬本位幣，應當考慮下列因素：（1）銷售計價；（2）料工費計價；（3）融資貨幣。

　　境外經營記賬本位幣的確定（假設本公司是人民幣）：（1）自主性，自主性小的選用人民幣，否則選用外幣；（2）與本企業交易比重，比重大的選用人民幣，否則選用外幣；（3）現金流影響，影響大的選用人民幣，否則選用外幣；（4）現金流是否足夠還債，不夠的采用人民幣，否則采用外幣。

　　企業記賬本位幣一經確定，不得隨意變更。記賬本位幣確需變更時，應當采用變更當日的即期匯率折算所有報表的所有項目，比較報表以可比當日的即期匯率折算報表項目。

　　二、外幣交易的會計處理

　　外幣業務包括外幣交易和外幣報表折算。

　　外幣交易是指以外幣計價或者結算的交易。

　　外幣報表折算，即將以某種貨幣表述的財務報表折算為以另一種貨幣表述的財務報表。

　　（一）賬戶設置

　　1.外幣賬戶的格式

　　應收賬款——美元（$1000）7000（RMB）

　　外幣賬戶按人民幣登記的同時，還記錄外幣金額。

　　可見，外幣賬戶是二級明細賬戶。即在外幣結算的貨幣性資產和貨幣性負債的賬戶下，設置外幣明細賬戶。

　　2.外幣賬戶的種類

　　外幣賬戶有兩類：外幣貨幣性資產賬戶和外幣貨幣性負債賬戶。

　　（1）外幣貨幣性資產賬戶

　　外幣貨幣性資產賬戶，包括外幣貨幣資金賬戶（庫存現金、銀行存款、其他貨幣資金）；外幣應收款項賬戶（應收賬款、應收票據、其他應收款、應收利息、應收股利、長期應收款，不含預付賬款）；外幣持有至到期投資賬戶。

　　（2）外幣貨幣性負債賬戶

　　外幣貨幣性負債賬戶包括：短期借款、長期借款、應付賬款、其他應付款、長期應付款、應付債券、應付利息、應付股利等。

　　注：預收款項和預付款項不屬于外幣貨幣性項目。貨幣性項目是企業持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產或者償付的負債。預收款項和預付款項通常是以企業取得資產或者對外出售資產的方式進行結算，不屬于將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產或者償付的負債。

　　非貨幣性項目不設置外幣戶。

　　3.匯兌損益的核算科目

　　一般情況下，匯兌損益記入“財務費用——匯兌差額”；

　　符合資本化條件的匯兌損益計入在建工程。

　　（二）會計核算的基本程序

　　假設記賬本位幣為人民幣。

　　第一，交易日，將外幣交易金額按即期匯率或近似匯率折算為人民幣金額；同時登記外幣金額。

　　第二，期末，將所有外幣貨幣性項目的外幣余額，按照期末即期匯率折算為人民幣金額，與賬戶原有人民幣金額的差額，記入“財務費用——匯兌差額”科目。

　　第三，結算（收付款）日，轉銷外幣賬戶的余額，與對方科目之間的差額，記入“財務費用——匯兌差額”科目。

　　（三）即期匯率和即期匯率的近似匯率

　　外幣業務的折算匯率有兩種：

　　1.即期匯率

　　匯率有三種表示方式：（銀行）買入價、（銀行）賣出價和中間價。中間價是銀行買入價與賣出價的平均價。

　　即期匯率一般指當日中國人民銀行公布的人民幣匯率的中間價。

　　2.即期匯率的近似匯率

　　在匯率變動不大時，也可以采用近似匯率折算。即期匯率的近似匯率是“按照系統合理的方法確定的、與交易發生日即期匯率近似的匯率”，通常是指當期的平均匯率。

　　（四）外幣交易的賬務處理

　　兩部分講解：外幣交易和期末調整。

　　外幣交易主要有四種：（1）外幣購銷；（2）外幣借款；（3）外幣兌換；（4）外幣投資。

　　外幣交易會計處理時，對外幣賬戶按折算匯率進行折算，其他賬戶以其為基礎計量；非外幣賬戶不按折算匯率進行折算。

　　1.外幣購銷（以銷售為例）

　　2.外幣借款

　　3.外幣兌換

　　外幣兌換的交易日和結算日為同一天，因此，兌換當時便確認匯兌損益。銀行存款外幣戶按折算匯率進行折算，而人民幣戶按銀行買入價或賣出價計算。

　　4.外幣投資

　　無論企業的外幣交易采用即期匯率還是近似匯率折算，無論投資合同是否規定折算匯率，企業收到外幣投資的，均按照收到當日的即期匯率折算外幣資產和實收資本（或股本）。

　　（五）期末調整

　　期末，要對外幣計量的資產負債項目進行處理。一般按單個項目對外幣貨幣性賬戶進行了調整。實務中，往往是期末集中對所有外幣貨幣性項目和外幣非貨幣性項目一起調整。

　　1.貨幣性項目

　　期末，將所有外幣貨幣性項目的外幣余額，按照期末即期匯率折算為人民幣金額，與賬戶原人民幣金額的差額，記入“財務費用——匯兌差額”等科目。

　　2.非貨幣性項目

　　區分歷史成本計量和公允價值計量兩種情形。

　　（1）歷史成本計量的項目

　　歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，期末不應調整其賬面余額，不產生匯兌差額。

　　但后續計量必須使用外幣反映的，比如減值測試計算可變現凈值或可收回金額時，使用的公允價值、銷售價格等信息必須以外幣反映的，則使用當日的即期匯率折算。

　　這僅是后續計量中公允價值等的確定問題，并不是純粹的外幣業務。所以，外幣匯率變動因素也存在影響。存貨，固定資產、無形資產等任何一種資產都可能存在類似問題。

　　（2）公允價值計量的項目

　　對于以公允價值計量的非貨幣性項目，如果期末的公允價值必須以外幣反映的，則應按當日的即期匯率折算。其他會計處理按照有關資產或負債項目后續計量的原則進行。

　　比如，交易性金融資產公允價值變動計入“公允價值變動損益”，可供出售金融資產公允價值變動計入“資本公積——其他資本公積”。

　　這是后續計量中公允價值的確定問題，而不是純粹的外幣業務。外幣匯率變動因素也存在影響。

　　匯兌差額小結：

　　1.貨幣性項目產生的匯兌差額，一般情況下計入“財務費用——匯兌差額”；符合資本化條件的匯兌損益計入在建工程。

　　2.非貨幣性項目產生的匯兌差額，屬于期末價值變動的一部分，計入價值變動相應科目（比如，交易性金融資產計入“公允價值變動損益”，可供出售金融資產計入“資本公積”）。