2012會計職稱考試《中級會計實務》
第十八章 資產負債表日后事項

　　備考指導五、調整事項的具體會計處理方法

　　除題目條件有特別告知外，為簡化處理，本章所有例子均假定：

　　·財務報告批準報出日是次年3月31日，所得稅稅率為25%；

　　·按凈利潤的10%提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配。

　　·如無特別說明，調整事項按稅法規定均可調整應交納的所得稅；

　　·涉及遞延所得稅資產的，均假定未來期間很可能取得用來抵扣暫時性差異的應納稅所得額。

　　·不考慮報表附注中有關現金流量表項目的數字。

　　（一）資產負債表日后訴訟案件結案，法院判決證實了企業在資產負債表日已經存在現時義務，需要調整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債，或確認一項新負債。

　　【例題·計算題】甲公司與乙公司簽訂一項銷售合同，約定甲公司應在20×9年8月向乙公司交付A產品3 000件。但甲公司未按照合同發貨，并致使乙公司遭受重大經濟損失。20×9年11月，乙公司將甲公司告上法庭，要求甲公司賠償9 000 000元。20×9年12月31日人民法院尚未判決，甲公司對該訴訟事項確認預計負債6 000 000元，乙公司未確認應收賠償款。

　　2×10年2月8日，經人民法院判決甲公司應賠償乙公司8 000 000元，甲、乙雙方均服從判決。判決當日，甲公司向乙公司支付賠償款8 000 000元。假定該項預計負債產生的損失不允許在預計時稅前抵扣，只有在損失實際發生時，才允許稅前抵扣。

　　1.甲公司的賬務處理如下：

　　（1）稅前：記錄支付的賠償款

　　借：以前年度損益調整--營業外支出 2 000 000

　　　　貸：其他應付款--乙公司 2 000 000

　　借：預計負債--未決訴訟 6 000 000

　　　　貸：其他應付款--乙公司 6 000 000

　　借：其他應付款--乙公司 8 000 000

　　　　貸：銀行存款 8 000 000

　　注意：涉及的現金收支項目，均不調整報告年度資產負債表的貨幣資金項目和現金流量表各項目數字。

　　本例中，在調整會計報表相關數字時，只需調整上述第一筆和第二筆分錄，第三筆分錄作為2×10年的會計事項處理。

　　（2）所得稅：

　　注意：甲公司在20×9年12月31日確認預計負債6 000 000元時

　　預計負債的計稅基礎＝0

　　產生可抵扣暫時性差異6 000 000元，確認遞延所得稅資產1 500 000元。

　　但在日后事項發生后，遞延所得稅資產不復存在，應予轉回。

　　借：以前年度損益調整--所得稅費用 1 500 000（6 000 000×25%）

　　　　貸：遞延所得稅資產 1 500 000

　　（3）所得稅：調整應交所得稅

　　借：應交稅費--應交所得稅 2 000 000（8 000 000×25%）

　　　　貸：以前年度損益調整--所得稅費用 2 000 000

　　（4）賬戶結轉：將"以前年度損益調整"科目余額轉入未分配利潤

　　借：利潤分配--未分配利潤 1 500 000

　　　　貸：以前年度損益調整--本年利潤 1 500 000

　　（5）稅后：因凈利潤減少，調減盈余公積

　　借：盈余公積--法定盈余公積 150 000（1 500 000×10%）

　　　　貸：利潤分配--未分配利潤 150 000

　　（6）報表調整（報告年度）：

　　調整報告年度財務報表相關項目的數字（財務報表略）

　　①資產負債表項目的調整：

　　調減遞延所得稅資產1 500 000元；調增其他應付款8 000 000，調減應交稅費2 000 000元，調減預計負債6 000 000元；調減盈余公積150 000元，調減未分配利潤1 350 000元。

　　②利潤表項目的調整：

　　調增營業外支出2 000 000元，調減所得稅費用500 000元，調減凈利潤1 500 000元。

　　③所有者權益變動表項目的調整：

　　調減凈利潤1 500 000元；提取盈余公積項目中盈余公積一欄調減150 000元，未分配利潤一欄調增150 000元。

　　（7）報表調整（當期報表）：

　　2×10年2月份資產負債表相關項目的年初數（資產負債表略）

　　甲公司還應調整2×10年2月份資產負債表相關項目的年初數，其年初數按照20×9年12月31日調整后的數字填列。

　　2.乙公司的賬務處理如下：

　　（1）稅前：記錄收到的賠款

　　借：其他應收款--甲公司 8 000 000

　　　　貸：以前年度損益調整--營業外收入 8 000 000

　　借：銀行存款 8 000 000

　　　　貸：其他應收款--甲公司 8 000 000

　　注意：在調整會計報表相關數字時，只需調整上述第一筆分錄，第二筆分錄作為2×10年的會計事項處理。

　　（2）所得稅：調整應交所得稅

　　借：以前年度損益調整--所得稅費用 2 000 000（8 000 000×25%）

　　　　貸：應交稅費--應交所得稅 2 000 000

　　（3）賬戶結轉：將"以前年度損益調整"科目余額轉入未分配利潤

　　借：以前年度損益調整--本年利潤 6 000 000

　　　　貸：利潤分配--未分配利潤 6 000 000

　　（4）稅后：因凈利潤增加，補提盈余公積

　　借：利潤分配--未分配利潤 600 000

　　　　貸：盈余公積 600 000（6 000 000×10%）

　　（5）報表調整（報告年度）：

　　調整報告年度財務報表相關項目的數字（財務報表略）

　　①資產負債表項目的調整：

　　調增其他應收款8 00 000元；調增應交稅費2 000 000元；調增盈余公積600 000元，調增未分配利潤5 400 000元。

　　②利潤表項目的調整：

　　調增營業外收入8 000 000元，調增所得稅費用2 000 000元，調增凈利潤6 000 000元。

　　③所有者權益變動表項目的調整：

　　調增凈利潤6 000 000元；提取盈余公積項目中盈余公積一欄調增600 000元，未分配利潤一欄調減600 000元。

　　（6）報表調整（當期報表）：

　　2×10年2月份資產負債表相關項目的年初數（資產負債表略）

　　乙公司還應當調整2×10年2月份資產負債表相關項目的年初數，其年初數按照20×9年12月31日調整后的數字填列。

　　【例題·單選題】（2011年試題）2010年12月31日，甲公司對一起未決訴訟確認的預計負債為800萬元。2011年3月6日，法院對該起訴訟判決，甲公司應賠償乙公司600萬元；甲公司和乙公司均不再上訴。甲公司的所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，2010年度財務報告批準報出日為2011年3月31日，預計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。不考慮其他因素，該事項導致甲公司2010年12月31日資產負債表“未分配利潤”項目“期末余額”調整增加的金額為（ ）萬元。

　　A.135

　　B.150

　　C.180

　　D.200

　　『正確答案』A

　　『答案解析』賬務處理如下：

　　借：預計負債 800

　　　　貸：以前年度損益調整 200

　　　　　　其他應付款 600

　　借：以前年度損益調整 200

　　　　貸：遞延所得稅資產 200

　　借：應交稅費--應交所得稅 150

　　　　貸：以前年度損益調整 150

　　借：以前年度損益調整 150

　　　　貸：盈余公積 15

　　　　　　利潤分配--未分配利潤 135

　　（二）資產負債表日后取得確鑿證據，表明某項資產在資產負債表日發生了減值或者需要調整該項資產原先確認的減值金額。

　　比如，日后期間新取得的確鑿證據表明，資產負債表日確認的應收賬款減值金額不合適，需要調整。

　　【例題·計算分析題】甲公司20×9年6月銷售給乙公司一批物資，貨款為2 000 000元（含增值稅）。乙公司于7月份收到所購物資并驗收入庫。按合同規定，乙公司應于收到所購物資后3個月內付款。由于乙公司財務狀況不佳，到20×9年12月31日仍未付款。甲公司于20×9年12月31日已為該項應收賬款計提壞賬準備100 000元。20×9年12月31日資產負債表上"應收賬款"項目的金額為4 000 000元，其中1 900 000元為該項應收賬款。

　　甲公司于2×10年2月3日（所得稅匯算清繳前）收到人民法院通知，乙公司已宣告破產清算，無力償還所欠部分貨款。甲公司預計可收回應收賬款的60%。

　　『正確答案』

　　分析：本例屬于日后調整事項。

　　甲公司原計提了100 000元的壞賬準備

　　按新證據應提的壞賬準備為800 000元（2 000 000×40%）

　　差額700 000元應調整20×9年度財務報表

　　（1）稅前：補提壞賬準備

　　應補提的壞賬準備＝2 000 000×40%－100 000＝700 000（元）

　　借：以前年度損益調整--資產減值損失 700 000

　　　　貸：壞賬準備 700 000

　　（2）所得稅：調整遞延所得稅資產

　　借：遞延所得稅資產 175 000

　　　　貸：以前年度損益調整--所得稅費用 175 000（700 000×25%）

　　注意：本題不需調整應交稅費。

　　（3）賬戶結轉：

　　借：利潤分配--未分配利潤 525 000

　　　　貸：以前年度損益調整--本年利潤 525 000

　　（4）稅后：因凈利潤減少，調減盈余公積

　　借：盈余公積--法定盈余公積 52 500

　　　　貸：利潤分配--未分配利潤 52 500（525 000×10%）

　　（5）報表調整（報告年度）

　　調整報告年度財務報表相關項目的數字（財務報表略）

　　①資產負債表項目的調整：

　　調減應收賬款700 000元，調增遞延所得稅資產175 000元；調減盈余公積52 500元，調減未分配利潤472 500元。

　　②利潤表項目的調整：

　　調增資產減值損失700 000元，調減所得稅費用175 000元，調減凈利潤525 000元。

　　③所有者權益變動表項目的調整：

　　調減凈利潤525 000元；提取盈余公積項目中盈余公積一欄調減52 500元，未分配利潤一欄調增52 500元。

　　（6）報表調整（當期報表）

　　調整2×10年2月份資產負債表相關項目的年初數（資產負債表略）

　　甲公司還應當調整2×10年2月份資產負債表相關項目的年初數，其年初數按照20×9年12月31日調整后的數字填列。

　　（三）資產負債表日后進一步確定了資產負債表日前購入資產的成本或售出資產的收入。

　　資產負債表日后發生的銷售退回，既包括報告年度或報告中期銷售的商品在資產負債表日后發生的銷售退回，也包括以前期間銷售的商品在資產負債表日后發生的銷售退回。

　　資產負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回，應調整報告年度利潤表的收入、費用等。由于納稅人所得稅匯算清繳是在財務報告對外報出后才完成的，因此應相應調整報告年度的應納稅所得額。

　　【例題7·計算分析題】甲公司20×9年10月25日銷售一批A商品給乙公司，取得收入2 400 000元（不含增值稅），并結轉成本2 000 000元。20×9年12月31日，該筆貨款尚未收到，甲公司未對該應收賬款計提壞賬準備。2×10年2月8日，由于產品質量問題，本批貨物被全部退回。甲公司適用的增值稅稅率為17%。

　　『正確答案』

　　（1）稅前：調整銷售收入

　　借：以前年度損益調整--主營業務收入 2 400 000

　　　　應交稅費--應交增值稅（銷項稅額） 408 000

　　　　貸：應收賬款--乙公司 2 808 000

　　（2）稅前：調整銷售成本

　　借：庫存商品--A商品 2 000 000

　　　　貸：以前年度損益調整--主營業務成本 2 000 000

　　（3）所得稅：調整應繳納的所得稅

　　借：應交稅費--應交所得稅 100 000[（2 400 000－2 000 000）×25%]

　　　　貸：以前年度損益調整--所得稅費用 100 000

　　（4）賬戶結轉：

　　借：利潤分配--未分配利潤 300 000

　　　　貸：以前年度損益調整--本年利潤 300 000

　　（5）稅后：因凈利潤減少，調減盈余公積

　　借：盈余公積--法定盈余公積 30 000（300 000×10%）

　　　　貸：利潤分配--未分配利潤 30 000

　　（6）報表調整（報告年度）：

　　調整報告年度相關財務報表（財務報表略）

　　①資產負債表項目的調整：

　　調減應收賬款2 808 000元，調增庫存商品2 000 000元，調減應交稅費508 000元；調減盈余公積30 000元，調減未分配利潤270 000元。

　　②利潤表項目的調整：

　　調減營業收入2 400 000元，調減營業成本2 000 000元，調減所得稅費用100 000元，調減凈利潤300 000元。

　　③所有者權權益變動表項目的調整：

　　調減凈利潤300 000元；提取盈余公積項目中盈余公積一欄調減30 000元，未分配利潤一欄調增30 000元。

　　（7）報表調整（當期報表）：

　　調整2×10年2月份資產負債表相關項目的年初數（資產負債表略）

　　甲公司在編制2×10年1月份和2月份的資產負債表時，按照調整前20×9年12月31日的資產負債表的數字作為資產負債表的年初數，由于發生了資產負債表日后調整事項，甲公司除了調整20×9年度資產負債表相關項目的數字外，還應當調整2×10年2月份資產負債表相關項目的年初數，其年初數按照20×9年12月31日調整后的數字填列。

　　（四）資產負債表日后發現了財務報表舞弊或差錯。

　　這一事項是指日后期間發生的屬于報告年度或報告年度以前期間的舞弊或差錯，應作為日后調整事項，調整報告年度的年度財務報告或中期財務報告相關項目。

　　具體會計處理可以參見“第十七章會計政策、會計估計變更和差錯更正”。