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會計職稱考試《中級會計實務》備考指導：特殊項目產生的暫時性差異
2012會計職稱考試《中級會計實務》
第十五章 所得稅
備考指導四、特殊項目產生的暫時性差異
1.會計未確認資產或負債，但稅法能確定其計稅基礎：廣告費和業務宣傳費
廣告費和業務宣傳費支出，
會計上：計入當期損益（銷售費用等）
稅法上：不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。因此可以確定其計稅基礎
因此賬面價值與計稅基礎存在差異，形成暫時性差異
【例題·計算題】A公司20×9年發生了2 000萬元廣告費支出，發生時已作為銷售費用計入當期損益。稅法規定，該類支出不超過當年銷售收入15%的部分允許當期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結轉稅前扣除。A公司20×9年實現銷售收入10 000萬元。如何確定該項廣告費的賬面價值和計稅基礎？
『正確答案』該廣告費支出因按照會計準則規定在發生時已計入當期損益，如果將其視為資產，其賬面價值為0。
按稅法規定，該支出當期可予稅前扣除1 500萬元（10 000×15%），當期未予稅前扣除的500萬元可以向以后年度結轉，其計稅基礎為500萬元。
所以賬面價值與其計稅基礎產生了暫時性差異。
2.對于按照稅法規定可以結轉以后年度的未彌補虧損及稅款抵減
本質上可抵扣未來納稅額（虧損后前5年），與可抵扣暫時性差異作用相同，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，因此，符合條件的情況下，應確認與其相關的遞延所得稅資產。
比如：假定2009年，企業發生凈虧損100萬元，按照稅法規定，可在未來5年內稅前補虧。假定未來5年有足夠的應納稅所得額，所得稅稅率為25%。則企業應將其視為可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產：
借：遞延所得稅資產 25
貸：所得稅費用 25
3.非同一控制下的企業合并取得的資產、負債產生的暫時性差異
因企業會計準則規定與稅收法規規定不同，可能使得合并中取得資產、負債的入賬價值（公允價值）與按照稅法確定的計稅基礎不同。
如非同一控制下企業合并，屬于免稅合并的，取得的可辨認資產、負債計稅基礎不變，而會計上按公允價值入賬，導致其公允價值與計稅基礎不同，形成暫時性差異。
注意：這種情況，要同時滿足兩點：
（1）非同一控制下企業合并；
（2）符合稅法上的免稅合并條件。
【例題·判斷題】（2011年試題）企業合并業務發生時確認的資產、負債初始計量金額與其計稅基礎不同所形成的應納稅暫時性差異，不確認遞延所得稅負債。（ ）
『正確答案』×
『答案解析』若是企業合并符合免稅合并的條件，則對于合并初始確認的資產和負債的初始計量金額與計稅基礎之間的差額確認為遞延所得稅資產或者遞延所得稅負債，調整合并形成的商譽或者營業外收入。
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