2012年會計職稱考試《中級經濟法》——第七章企業所得稅法律制度

　　知識點、企業所得稅的納稅人

　　企業所得稅的納稅人，是依據企業所得稅法負有納稅義務的企業和其他取得收入的組織。考慮到實踐中從事生產經營經濟主體的組織形式多樣，為充分體現稅收公平、中性的原則，《企業所得稅法》改變了過去內資企業所得稅以獨立核算的條件來判定納稅人標準的做法，將企業和取得收入的其他組織確定為企業所得稅納稅人，與大多數國家的做法保持一致。在中國境內，企業和其他取得收入的組織（統稱企業）為企業所得稅納稅人，依照《企業所得稅法》的規定繳納企業所得稅。同時，考慮到個人獨資企業、合伙企業屬于自然人性質企業，沒有法人資格，股東承擔無限責任，《企業所得稅法》及其《實施條例》規定：依照中國法律、行政法規成立的個人獨資企業、合伙企業，不適用《企業所得稅法》。企業所得稅納稅人包括各類企業、事業單位、社會團體、民辦非企業單位和從事經營活動的其他組織。

　　為了有效行使我國稅收管轄權，最大限度維護我國的稅收利益，《企業所得稅法》選擇了來源地稅收管轄權和居民稅收管轄權相結合的混合管轄權，具體為登記注冊地標準和實際管理機構標準，把企業分為居民企業和非居民企業，分別確定不同的納稅義務。居民企業承擔無限納稅義務，就來源于中國境內、境外的全部所得納稅；非居民企業承擔有限納稅義務，一般只就來源于中國境內的所得納稅。盡管登記注冊地標準便于識別居民企業，但考慮到很多企業為規避一國稅負和轉移稅收負擔，往往在低稅率地區或避稅地登記注冊，設立基地公司，人為選擇注冊地以規避稅負，因此，同時采用實際管理機構標準，規定在外國（地區）注冊的企業、但實際管理機構在中國境內的，也認定為居民企業。

　　一、居民企業

　　《企業所得稅法》規定：“居民企業，是指依法在中國境內成立，或者依照外國（地區）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。”“居民企業應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業所得稅。”

　　在香港特別行政區、澳門特別行政區和臺灣地區成立的企業，參照適用上述規定。

　　1.企業登記注冊地，是指企業依照國家有關規定登記注冊的住所地。

　　（1）依法在中國境內成立的企業，包括依照中國法律、行政法規在中國境內成立的企業、事業單位、社會團體以及其他取得收入的組織。

　　（2）依照外國（地區）法律成立的企業，包括依照外國（地區）法律成立的企業和其他取得收入的組織。

　　2.實際管理機構，是指對企業的生產經營、人員、賬務、財產等實施實質性全面管理和控制的機構。對于實際管理機構的判斷，應當遵循實質重于形式的原則。

　　境外中資企業，是指由中國境內的企業或企業集團作為主要控股投資者，在境外依據外國（地區）法律注冊成立的企業。但是，境外中資企業同時符合以下條件的，應判定其為實際管理機構在中國境內的居民企業（以下簡稱非境內注冊居民企業）：（1）企業負責實施日常生產經營管理運作的高層管理人員及其管層管理部門履行職責的場所主要位于中國境內；（2）企業的財務決策（如借款、放款、融資、財務風險管理等）和人事決策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中國境內的機構或人員決定，或需要得到位于中國境內的機構或人員批準；（3）企業的主要財產、會計賬簿、公司印章、董事會和股東會議紀要檔案等位于或存放于中國境內；（4）企業1/2（含）以上有投票權的董事或高層管理人員經常居住于中國境內。

　　盡管非境內注冊居民企業應當承擔無限納稅義務，但是，其在中國境內投資設立的企業，其外商投資企業的稅收法律地位不變。境外中資企業被判定為非境內注冊居民企業的，不視為受控外國企業，但其所控制的其他受控外國企業仍應按照有關規定進行稅務處理。境外中資企業可向其實際管理機構所在地或中國主要投資者所在地主管稅務機關提出居民企業申請，主管稅務機關對其居民企業身份進行初步審核后，層報國家稅務總局確認；境外中資企業未提出居民企業申請的，其中國主要投資者的主管稅務機關可以根據所掌握的情況對其是否屬于中國居民企業自出初步判定，層報國家稅務總局確認。境外中資企業被認定為中國居民企業后成為雙重居民身份的，按照中國與相關國家（或地區）簽署的稅收協定（或安排）的規定執行。這種情況就是通常所稱的因稅收管轄權之間的沖突引起的法律性重復征稅。

　　合伙企業以每一個合伙人為納稅人，合伙企業的生產經營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則。合伙人是法人和其他組織時，應繳納企業所得稅，其應納稅所得額按照合伙人是自然人而應繳納個人所得稅的規定計算。生產經營所得和其他所得，包括合伙企業分配給所有合伙人的所得和企業當年留存的所得（利潤）。合伙企業的合伙人按照下列原則確定應納稅所得額：（1）合伙企業的合伙人以合伙企業的生產經營所得和其他所得，按照合伙協議約定的分配比例確定應納稅所得額；（2）合伙協議未約定或者約定不明確的，以全部生產經營所得和其他所得，按照合伙人協商決定的分配比例確定應納稅所得額；（3）協商不成的，以全部生產經營所得和其他所得，按照合伙人實繳出資比例確定應納稅所得額；（4）無法確定出資比例的，以全部生產經營所得和其他所得，按照合伙人數量平均計算每個合伙人的應納稅所得額。合伙協議不得約定將全部利潤分配給部分合伙人。合伙企業的合伙人是法人和其他組織的，合伙人在計算繳納企業所得稅時，不得用合伙企業的虧損抵減其盈利。

　　二、非居民企業

　　《企業所得稅法》規定：“非居民企業，是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。”“非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，繳納企業所得稅。”“非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。”

　　在香港特別行政區、澳門特別行政區和臺灣地區成立的企業，參照適用上述規定。

　　1.機構、場所，是指在中國境內從事生產經營活動的機構、場所，包括：

　　（1）管理機構、營業機構、辦事機構；

　　（2）工廠、農場、開采自然資源的場所；

　　（3）提供勞務的場所；

　　（4）從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業的場所；

　　（5）其他從事生產經營活動的機構、場所。

　　非居民企業委托營業代理人在中國境內從事生產經營活動的，包括委托單位或者個人經常代其簽訂合同，或者儲存、交付貨物等，該營業代理人視為非居民企業在中國境內設立的機構、場所。

　　2.來源于中國境內、境外的所得，按照以下原則確定：

　　（1）銷售貨物所得，按照交易活動發生地確定；

　　（2）提供勞務所得，按照勞務發生地確定；

　　（3）轉讓財產所得，不動產轉讓所得按照不動產所在地確定，動產轉讓所得按照轉讓動產的企業或者機構、場所所在地確定，權益性投資資產轉讓所得按照被投資企業所在地確定；

　　（4）股息、紅利等權益性投資所得，按照分配所得的企業所在地確定；

　　（5）利息所得、租金所得、特許權使用費所得，按照負擔、支付所得的企業或者機構、場所所在地確定，或者按照負擔、支付所得的個人的住所地確定；

　　（6）其他所得，由國務院財政、稅務主管部門確定。

　　3.實際聯系，是指非居民企業在中國境內設立的機構、場所擁有據以取得所得的股權、債權，以及擁有、管理、控制據以取得所得的財產等。

　　4.在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的非居民企業，就其取得的來源于中國境內的所得應繳納的所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務人。稅款由扣繳義務人在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳。

　　對非居民企業在中國境內取得工程作業和勞務所得應繳納的所得稅，稅務機關可以指定工程價款或者勞務費的支付人為扣繳義務人。