2012年會計職稱考試《中級會計實務》——資產減值

　　知識點、商譽減值的測試及其賬務處理

　　企業(yè)在對包含商譽的相關資產組進行減值測試時，如與商譽相關的資產組存在減值跡象的，應當按照下列步驟進行處理：

　　首先，對不包含商譽的資產組進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值進行比較，確認相應的減值損失。

　　其次，對包含商譽的資產組進行減值測試，比較這些相關資產組的賬面價值(包括所分攤的商譽的賬面價值部分)與其可收回金額，如相關資產組的可收回金額低于其賬面價值，應當確認相應的減值損失。

　　減值損失金額應當首先抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值，再根據(jù)資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。相關減值損失的處理順序和方法與本章第三節(jié)有關資產組減值損失的處理順序和方法相一致。

　　因企業(yè)合并所形成的商譽是母公司根據(jù)其在子公司所擁有的權益份額而確認的，子公司中歸屬于少數(shù)股東權益的商譽并沒有在合并財務報表中予以確認。因此，在對相關的資產組進行減值測試時，由于其可收回金額的預計包括了歸屬于少數(shù)股東權益的商譽價值部分，為使減值測試建立在一致的基礎上，企業(yè)應當調整資產組的賬面價值，將歸屬于少數(shù)股東權益的商譽包括在內，然后根據(jù)調整后的資產組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資產組(包含商譽)是否發(fā)生了減值。

　　上述資產組如果發(fā)生了減值，企業(yè)應當首先抵減商譽的賬面價值。但是，由于根據(jù)上述方法計算的商譽減值損失包括了應由少數(shù)股東權益承擔的部分，而少數(shù)股東權益擁有的商譽價值及其減值損失均不在合并財務報表中反映，合并財務報表只反映歸屬于母公司的商譽減值損失，因此，應當將商譽減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權益部分之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失，并將其反映在合并財務報表中。

　　如果商譽已經分攤到某一資產組而且企業(yè)處置該資產組中的一項經營，與該處置經營相關的商譽應當按照下列要求進行處理：

　　(1) 在確定處置損失時，將其包括在該經營的賬面價值中；

　　(2) 按照該項處置經營和該資產組的剩余部分價值的比例為基礎進行分攤，除非企業(yè)能夠表明有其他更好的方法來反映與處置經營相關的商譽。

　　例·計算題

　　◎甲公司有關商譽及其他資料如下：

　　（1）甲公司在20×9年12月1日，以1 600萬元的價格吸收合并了乙公司。在購買日，乙公司可辨認資產的公允價值為2 500萬元，負債的公允價值為1 000萬元，甲公司確認了商譽100萬元。乙公司的全部資產劃分為兩條生產線--A生產線（包括有X、Y、Z三臺設備）和B生產線（包括有S、T兩臺設備），A生產線的公允價值為1 500萬元（其中：X設備為400萬元、Y設備500萬元、Z設備為600萬元），B生產線的公允價值為1 000萬元（其中：S設備為300萬元、T設備為700萬元），甲公司在合并乙公司后，將兩條生產線認定為兩個資產組。兩條生產線的各臺設備預計尚可使用年限均為5年，預計凈殘值均為0，采用直線法計提折舊。

　　（2）甲公司在購買日將商譽按照資產組的入賬價值的比例分攤至資產組，即A資產組分攤的商譽價值為60萬元，B資產組分攤的商譽價值為40萬元。

　　（3）2×10年，由于A、B生產線所生產的產品市場競爭激烈，導致生產的產品銷路銳減，因此，甲公司于年末進行減值測試。

　　（4）2×10年末，甲公司無法合理估計A、B兩生產線公允價值減去處置費用后的凈額，經估計A、B生產線未來5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，計算確定的A、B生產線的現(xiàn)值分別為1 000萬元和820萬元。甲公司無法合理估計X、Y、Z和S、T的公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

　　要求：

　　（1）分別計算確定甲公司的商譽、A生產線和B生產線及各設備的減值損失；

　　（2）編制計提減值準備的會計分錄。

　　【正確答案】

　　（1）首先，計算A、B資產組和各設備的賬面價值

　　A資產組不包含商譽的賬面價值＝1 500－1 500/5＝1 200（萬元）

　　其中：X設備的賬面價值＝400－400/5＝320（萬元）

　　Y設備的賬面價值＝500－500/5＝400（萬元）

　　Z設備的賬面價值＝600－600/5＝480（萬元）

　　B資產組不包含商譽的賬面價值＝1 000－1 000/5＝800（萬元）

　　其中：S設備的賬面價值＝300－300/5＝240（萬元）

　　T設備的賬面價值＝700－700/5＝560（萬元）

　　其次，對不包含商譽的資產組進行減值測試，計算可收回金額和減值損失。

　　①A資產組的可收回金額為1 000萬元小于其不包含商譽的賬面價值1 200萬元，應確認資產減值損失200萬元。

　　②B資產組的可收回金額為820萬元，大于其不包含商譽的賬面價值800萬元，不確認減值損失。

　　第三，對包含商譽的資產組進行減值測試，計算可收回金額和減值損失。

　　①A資產組包含商譽的賬面價值＝1 500－1 500/5＋60＝1 260（萬元），A資產組的可收回金額為1 000萬元，A資產組的可收回金額1 000萬元小于其包含商譽的賬面價值1 260萬元，應確認資產減值損失260萬元。

　　減值損失260萬元應先抵減分攤到資產組的商譽的賬面價值60萬元，其余減值損失200萬元再在X、Y、Z設備之間按賬面價值的比例進行分攤。

　　X設備分攤的減值損失＝200×320/1 200＝53.33（萬元）

　　Y設備應分攤的減值損失＝200×400/1 200＝66.67（萬元）

　　Z設備應分攤的減值損失＝200×480/1 200＝80（萬元）

　　注：這里體現(xiàn)了一個思路，即減值損失最終是要分攤至各單項資產。

　　②B資產組包含商譽的賬面價值＝1 000－1 000/5＋40＝840（萬元）

　　B資產組的可收回金額為820萬元

　　B資產組的可收回金額820萬元小于其包含商譽的賬面價值840萬元，應確認資產減值損失20萬元。抵減分攤到資產組的商譽的賬面價值20萬元，B資產組未發(fā)生減值損失。

　　（2）甲公司應編制的會計分錄如下：

　　借：資產減值損失 80（60＋20）

　　　　貸：商譽減值準備 80

　　借：資產減值損失 200

　　　　貸：固定資產減值準備——X設備 53.33

　　　　　　　　　　　　　　——Y設備 66.67

　　　　　　　　　　　　　　——Z設備 80