四、債轉股方式清償債務的會計處理

　　1.債務人的會計處理

　　借：應付賬款

　　貸：股本

　　資本公積——股本溢價（按股票公允價減去股本額）

　　營業外收入——債務重組收益（按抵債額減去股票公允價值）

　　2.債權人的會計處理

　　借：長期股權投資或交易性金融資產（按其公允價值入賬）

　　壞賬準備

　　營業外支出——債務重組損失（當重組損失額大于已提減值準備時）

　　貸：應收賬款（賬面余額）

　　資產減值損失（當重組損失額小于已提減值準備時）

　　【要點提示】債轉股方式下債務重組的測試重點是債務重組損益的計算及債務人資本公積的認定。至于債權人換入股權投資的入賬成本計算則與非現金方式無異。

　　【例題·計算題】2005年4月3日，甲股份有限公司因購買材料而欠乙企業購貨款及稅款合計為500萬元，由于甲公司無法償付應付賬款，2005年7月2日經雙方協商同意，甲公司以普通股償還債務，假設普通股每股面值為1元，股票市價為每股2.5元，甲公司以120萬股償還該項債務，假定無相關稅費。2005年12月31日辦理完畢增資手續，乙企業對應收賬款提取壞賬準備10萬元。假定乙企業將債權轉為股權后，長期股權投資按照成本法核算。

　　【正確答案】

　?。?）甲公司2005年12月31日賬務處理

　　借：應付賬款——乙企業 500

　　貸：股本 120

　　資本公積——股本溢價 180（＝120×2.5－120）

　　營業外收入——債務重組收益 200

　?。?）乙企業的賬務處理

　　借：長期股權投資 300

　　壞賬準備 10

　　營業外支出——債務重組損失 190

　　貸：應收賬款——甲公司 500

　　五、修改其他債務條件

　　1.不存在或有條件情況下的會計處理

　?。?）債務人的會計處理

　　A.重組當時：

　　借：應付賬款（舊的）

　　貸：應付賬款（新的=將來要償還的本金）

　　營業外收入——債務重組收益

　　B.以后按正常的抵債處理即可。

　　a.每期支付利息時：

　　借：財務費用

　　貸：銀行存款

　　b.償還本金時：

　　借：應付賬款

　　貸：銀行存款

　?。?）債權人的會計處理

　　A.重組當時：

　　借：應收賬款（新的＝將來要收回的本金）

　　營業外支出——債務重組損失（當重組損失額大于已提減值準備時）

　　壞賬準備

　　貸：應收賬款（舊的）

　　資產減值損失（當重組損失額小于已提減值準備時）

　　B.將來按正常債權的收回處理即可。

　　a.每期收到利息時：

　　借：銀行存款

　　貸：財務費用

　　b.收回本金時：

　　借：銀行存款

　　貸：應收賬款

　　2.存在或有條件情況下的會計處理

　?。?）債務人的會計處理

　　a.重組當時：

　　借：應付賬款（舊的）

　　貸：應付賬款（新的本金）

　　預計負債（或有支出）

　　營業外收入——債務重組收益

　　b.當預計負債實現時：

　　借：預計負債

　　貸：應付賬款

　　借：應付賬款

　　貸：銀行存款

　　c.當預計負債未實現時：

　　借：預計負債

　　貸：營業外收入——債務重組收益

　?。?）債權人的會計處理

　　a.重組當時：

　　借：應收賬款（新的本金）

　　營業外支出——債務重組損失（當重組損失額大于已提減值準備時）

　　壞賬準備

　　貸：應收賬款（舊的）

　　資產減值損失（當重組損失額小于已提減值準備時）

　　b.當或有收入實現時：

　　借：應收賬款

　　貸：財務費用

　　借：銀行存款

　　貸：應收賬款

　　c.當或有收入未實現時：

　　無相關賬務處理。

　　【要點提示】存在或有條件的債務重組的測試重點是或有收支在發生時債務重組損益額的影響。

　　3.會計處理原則

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　　修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益（營業外收入）。

　　修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合《企業會計準則第13 號——或有事項》中有關預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。重組債務的賬面價值，與重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額，計入當期損益（營業外收入）。

　　或有應付金額，是指需要根據未來某種事項出現而發生的應付金額，而且該未來事項的出現具有不確定性。

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　　修改其他債務條件的，債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額，比照以現金清償債務的債務重組會計處理規定進行處理。

　　修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，債權人不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。

　　或有應收金額，是指需要根據未來某種事項出現而發生的應收金額，而且該未來事項的出現具有不確定性。

　　【例題·2009年多選題】下列各項中，屬于債務重組日債務人應計入重組后負債賬面價值的有（ ）。

　　A.債權人同意減免的債務

　　B.債務人在未來期間應付的債務本金

　　C.債務人在未來期間應付的債務利息

　　D.債務人符合預計負債確認條件的或有應付金額

　　【正確答案】BD

　　【答案解析】選項A，減免的那部分債務不計入重組后負債賬面價值；選項C，債務人在未來期間應付的債務利息，不影響未來期間的“應付賬款——債務重組”科目的金額，在實際發生時直接確認財務費用。

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