2011中級會計職稱考試《中級會計實務》科目
第四章 投資性房地產
（依據2010年教材提前預習）

　　一、投資性房地產的定義和內容

　　（一）定義和特征

　　1.投資性房地產，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。

　　2.特征：

　　（1）屬于企業的經營活動——因此通過其他業務收入、其他業務成本核算；

　　（2）其用途、狀態、目的與作為固定資產、無形資產核算的房地產不一樣；

　　（3）能夠單獨計量和出售。

　　（二）范圍

　　投資性房地產主要包括：

　　1.已出租的土地使用權

　　已出租的土地使用權，是指企業通過出讓或轉讓方式取得，并以經營租賃方式出租的土地使用權。企業計劃用于出租但尚未出租的土地使用權，不屬于此類。

　　2.已出租的建筑物

　　已出租的建筑物，是指企業擁有產權并以經營租賃方式出租的房屋等建筑物。企業計劃用于出租但尚未出租的建筑物，不屬于此類。

　　3.持有并準備增值后轉讓的土地使用權——這類投資性房地產比較特殊，是由管理者的持有意圖決定的。

　　注意區分如下特殊項目是否屬于投資性房地產：

　　1.企業出租給本企業職工居住的宿舍（不屬于投資性房地產）

　　2.暫時閑置的投資性房地產，企業的意圖是繼續用于對外出租（屬于投資性房地產）

　　3.按照國家有關規定認定的閑置土地（不屬于投資性房地產）。

　　4.作為存貨的房地產（不屬于投資性房地產）

　　企業將建筑物出租，按租賃協議向承租人提供的相關輔助服務在整個協議中不重大的，應當將該建筑物確認為投資性房地產。

　　二、投資性房地產的確認和初始計量

　　（一）投資性房地產的確認

　　將某個項目確認為投資性房地產，首先應當符合投資性房地產的概念，其次要同時滿足投資性房地產的兩個確認條件（同其他資產的確認條件，不用單獨記憶）：

　　1.與該投資性房地產相關的經濟利益很可能流入企業；

　　2.該投資性房地產的成本能夠可靠地計量。

　　（二）投資性房地產的初始計量

　　1.外購的投資性房地產

　　對于企業外購的房地產，只有在購入房地產的同時開始對外出租（自租賃期開始日起，下同）或用于資本增值，才能稱之為外購的投資性房地產。外購投資性房地產的成本，包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出。采用成本模式計量的，企業應當在購入投資性房地產時，借記“投資性房地產”，貸記“銀行存款”等科目；采用公允價值模式進行后續計量的，企業應當在購入投資性房地產時，借記“投資性房地產——成本”科目，貸記“銀行存款”等科目。

　　2.自行建造的投資性房地產

　　企業自行建造（或開發，下同）的房地產，只有在自行建造或開發活動完成（即達到預定可使用狀態）的同時開始對外出租或用于資本增值，才能將自行建造的房地產確認為投資性房地產。自行建造投資性房地產的成本，由建造該項房地產達到預定可使用狀態前發生的必要支出構成。

　　采用成本模式計量的，企業應當在購入投資性房地產時，借記“投資性房地產”，貸記“在建工程”或“開發商品”等科目；采用公允價值模式進行后續計量的，企業應當在購入投資性房地產時，借記“投資性房地產——成本”科目，貸記“在建工程”或“開發商品”等科目。

　　（三）、投資性房地產的后續支出

　　原理：滿足投資性房地產確認條件的，資本化；否則，費用化。

　　資本化后續支出通過“投資性房地產——在建”核算，不同于固定資產資本化后續支出的核算。

　　日常維修支出屬于費用化的后續支出，應當計入當期損益。（其他業務成本）

　　三、投資性房地產的后續計量

　　（一）采用成本模式進行后續計量的投資性房地產

　　可以比照固定資產、無形資產的處理思路理解。

　　核算要點總結：

　　1.設置“投資性房地產”科目核算；

　　2.要按期（月）計提折舊或進行攤銷，通過“投資性房地產累計折舊（攤銷）”科目核算，要確認收取租金的收入，通過“其他業務收入”科目核算。計提的折舊或攤銷的金額通過“其他業務成本”科目核算。

　　3.應比照固定資產、無形資產來計提減值準備。借記“資產減值損失”科目，貸記“投資性房地產減值準備”科目。

　　（二）采用公允價值模式進行后續計量的投資性房地產

　　A．采用公允價值模式的前提條件

　　同時滿足以下兩個條件：

　　1.投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場。

　　2.企業能夠從活躍的房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值作出合理的估計。

　　B 采用公允價值模式進行后續計量的會計處理

　　核算要點：

　　1.同樣要設置“投資性房地產”科目核算，明細科目為“成本”、“公允價值變動”；

　　2.與采用成本模式計量的區別是：采用公允價值模式計量的投資性房地產不再計提折舊，不再進行攤銷，也不需要計提減值準備。

　　3.設置“公允價值變動損益”科目核算期末投資性房地產公允價值變動的影響。資產負債表日，投資性房地產的公允價值高于原賬面價值的差額，借記“投資性房地產——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；公允價值低于原賬面價值的差額，做相反的會計分錄。

　　待處置該投資性房地產時，將其持有期間累計產生的“公允價值變動損益”轉入“其他業務成本”科目。

　　4.取得租金收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業務收入”等科目。

　　（三）投資性房地產后續計量模式的變更

　　1.要求規定：

　　成本模式可以轉為公允價值模式，但公允價值模式不得轉為成本模式。

　　企業對其所有投資性房地產后續計量模式的選擇要統一。企業對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。

　　2.處理：

　　成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，要進行追溯調整，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益（盈余公積、利潤分配——未分配利潤）。具體處理為：

　　借：投資性房地產——成本（變更日的公允價值）

　　　　投資性房地產累計折舊（攤銷）（已計提的折舊或攤銷）

　　　　投資性房地產減值準備

　　　　貸：投資性房地產（賬面余額）

　　　　　　利潤分配——未分配利潤[（公允價值—賬面價值）×90%，或借記]

　　　　　　盈余公積[（公允價值—賬面價值）×10%，或借記]

　　已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。

　　六、投資性房地產的轉換和處置

　　房地產的轉換

　　（一）房地產形式及轉換日

　　房地產的轉換，實質上是因房地產用途發生改變而對房地產進行的重新分類。

　　大多數企業一般情況下，是將原有的房屋、建筑物、土地使用權作為固定資產、無形資產來核算，在經營過程中將其出租，轉換為投資性房地產。出租日即為轉換日。

　　非投資性房地產轉換為投資性房地產，通常將租賃期開始日作為轉換日；投資性房地產轉換為非投資性房地產，通常在租賃期結束時做相關的轉換處理。

　　（二）房地產轉換的會計處理

　　1.成本模式下的轉換

　　核算要點：對應結轉，不確認損益。

　　對應結轉：指無論是投資性房地產轉換為非投資性房地產，還是非投資性房地產轉換為投資性房地產，應將相應的科目對應結轉。科目對應關系如下：

　　“固定資產”或“無形資產”對應 “投資性房地產”；

　　“累計折舊”或“累計攤銷”對應“投資性房地產累計折舊（攤銷）”；

　　“固定資產減值準備”或“無形資產減值準備”對應“投資性房地產減值準備”。

　　不產生損益：指對應科目金額對應結轉，不會產生差額。

　　作為存貨的房地產轉為采用成本模式計量的房地產時，按照教材處理。

　　2.公允價值模式下的轉換

　　這種轉換方式下，通常轉換時的公允價值和賬面價值不一致，會產生差額。如何處理該差額是問題的關鍵：

　　（1）投資性房地產→非投資性房地產（投資性房地產轉換為自用房地產、存貨）

　　無論公允價值高或低，公允價值與原賬面價值的差額都計入“公允價值變動損益”科目。

　　轉換日會計處理：

　　借：固定資產/無形資產等（投資性房地產的公允價值）

　　 　　貸：投資性房地產――成本

　　　　　　　　　　　　――公允價值變動（或借記）

　　　　　　公允價值變動損益（或借記，金額倒擠）

　　不論公允價值與賬面價值孰高，均將差額計入公允價值變動損益。

　　（2）非投資性房地產→投資性房地產（自用土地使用權、固定資產、存貨轉換為投資性房地產）

　　轉換日的公允價值大于賬面價值的，差額貸記“資本公積――其他資本公積”科目，轉換日的公允價值小于賬面價值的，差額借記“公允價值變動損益”科目。

　　轉換日會計處理：

　　借：投資性房地產――成本 （轉換日的公允價值）

　　　　累計折舊（或累計攤銷）

　　　　固定資產減值準備（或無形資產減值準備）

　　　　公允價值變動損益（或貸記資本公積――其他資本公積）（差額，倒擠）

　　　　貸：固定資產（或無形資產）

　　投資性房地產的處置

　　注意的要點：

　　1.處置涉及到的收入和成本分別通過“其他業務收入”和“其他業務成本”科目來核算。

　　2.自用房地產轉換為投資性房地產，采用以公允價值模式進行后續計量的，轉換時若產生資本公積――其他資本公積，則處置時應將資本公積轉入“其他業務成本”科目。

　　3.采用公允價值模式計量的投資性房地產，持有過程中產生的公允價值變動損益累計額在處置時應轉入“其他業務成本”科目。這筆分錄的借貸方均為損益類科目，因此這筆分錄不影響利潤，但它對企業其他業務所產生的利潤的有影響的。

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