2011中級會計職稱考試《中級會計實務》科目
第三章 固定資產

　　本章要抓住三大主要問題來學習：
　　1.固定資產的初始計量
　　2.固定資產的后續計量
　　3.固定資產的處置

　　一、固定資產的概念、確認條件及確認條件的具體應用

　　二、固定資產的初始計量

　　原則：按成本計量；

　　內容：達到預定可使用狀態前所發生的一切合理、必要的支出；如買價、運雜費、安裝費、相關稅費等。但要注意這里的“相關稅費”不包括生產經營用固定資產（動產）的增值稅進項稅，這部分增值稅進項稅可以抵扣。

　　思路：按取得方式確認和計量。

　　（一）外購固定資產

　　1.購入不需要安裝的固定資產

　　直接借記“固定資產”科目，貸記“銀行存款”等科目即可。

　　注意：對于購入固定資產（動產）時發生的增值稅問題，一般均假設可以抵扣，不計入固定資產成本。

　　2.購入需要安裝的固定資產：成本包含安裝費用。

　　（1）支付設備價款、增值稅、裝卸費

　　借：在建工程——××設備

　　　　應交稅費——應交增值稅——進項稅額

　　　　貸：銀行存款

　　（2）領用本公司原材料、支付安裝工人薪酬

　　借：在建工程——××設備

　　　　貸：原材料

　　　　　　應付職工薪酬

　　（3）設備安裝完畢達到預定可使用狀態時，從在建工程結轉為固定資產

　　借：固定資產——××設備

　　　　貸：在建工程——××設備

　　3.以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產

　　應按照各項固定資產的公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。

　　4.超過正常信用期分期付款購買固定資產

　　購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付（正常信用期通常為3年），實質上具有融資性質的，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。折現率在考試時一般會告知。

　　借：固定資產

　　　　未確認融資費用

　　　　貸：長期應付款等

　　實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件應當計入固定資產成本外，均應當在信用期間內確認為財務費用，計入當期損益。

　　（二）自行建造固定資產，分為自營方式、出包方式。

　　1.自營方式建造固定資產

　　核算要點：

　　（1）剩余、盤點工程物資的核算

　　工程完工后剩余的工程物資，如轉作本企業庫存材料的，按其實際成本或計劃成本轉作企業的庫存材料，按照現行規定，工程物資的進項稅也是可以抵扣的，因此如果原來購入工程物資時，相關進項稅是單獨計入“應交稅費——應交增值稅——進項稅額”科目借方的，則不需要做處理，如果原來進項稅是計入工程物資成本的，則在工程物資轉作原材料時，應將進項稅從成本中分離出來。

　　盤盈、盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去保險公司、過失人賠償部分后的差額，工程項目尚未完工的，計入或沖減所建工程項目的成本；如果工程項目已經完工的，計入當期營業外收支。

　　（2）已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工結算的固定資產的處理

　　所建造的固定資產已達到預定可使用狀態，但尚未辦理竣工決算的，應當自達到預定可使用狀態之日起，根據工程預算、造價或者工程實際成本等，按暫估價值轉入固定資產，并按有關計提固定資產折舊的規定，計提固定資產折舊。待辦理竣工決算手續后再調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。

　　（3）工程報廢或毀損的處理（與工程物資報廢毀損不一樣）

　　由于正常原因造成的單項工程或單位工程報廢或毀損，減去殘料價值和過失人或保險公司等賠款后的凈損失或凈收益，如果工程項目尚未達到預定可使用狀態的，計入或沖減繼續施工的工程成本；如果工程項目已經達到預定可使用狀態的，屬于籌建期間的計入或沖減管理費用，不屬于籌建期間的計入當期營業外支出或營業外收入。

　　如為非正常原因造成的報廢或毀損，或在建工程項目全部報廢或毀損，應將其凈損失直接計入當期營業外支出。

　　（4）工程試運行中所獲得的收入、支出的核算

　　企業的在建工程在達到預定可使用狀態前，因進行負荷聯合試車而形成的、能夠對外銷售的產品，其發生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉為庫存商品時，按其實際銷售收入或預計售價沖減在建工程成本。

　　（5）高危行業提取的安全生產費。

　　應把握兩點，即安全生產費如何提取、如何使用：

　　①提取時，一般分錄為：

　　借：成本費用類科目

　　　　貸：專項儲備——安全生產費

　　②使用時，有兩大用途：用于安全生產設備等的購建或用作與安全生產相關的費用化支出（如安全生產檢查費等）。

　　a.購建安全生產設備等時，正常做處理即可，不涉及專項儲備；對設備計提折舊時，按折舊金額沖減專項儲備：

　　借：專項儲備

　　　　貸：累計折舊

　　b.發生與安全生產相關的費用化支出時：

　　借：專項儲備

　　　　貸：銀行存款等

　　2.出包方式建造固定資產

　　“預付賬款”核算預付的工程款。

　　“在建工程”科目實際成為企業與建造承包商的結算科目，企業將與建造承包商結算的工程價款作為工程成本，通過“在建工程”科目進行核算。

　　在出包工程過程中可能還會發生一些共同的支出，如研究費用、監理費用等。在賬務處理時，應先通過“在建工程—待攤支出”科目歸集，然后通過下列公式分攤計入相應的工程項目中。

　　待攤支出分攤率＝累計發生的待攤支出/（建筑工程支出＋安裝工程支出）×100%

　　某工程應分攤的待攤支出＝某工程的建筑工程支出、安裝工程支出合計×分配率

　　（三）融資租入固定資產

　　1.融資租賃的定義和判斷標準

　　融資租賃，是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。其所有權最終可能轉移，也可能不轉移。

　　根據實質重于形式的要求，承租人應增加固定資產。

　　融資租賃根據《租賃》準則的規定，風險和報酬的轉移具體有五個標準（符合其中之一即可判斷為融資租賃）：

　　（1）在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人；

　　（2）承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價預計將遠低于（≤25%）行使選擇權時租賃資產的公允價值；在租賃開始時，能夠合理推斷承租人將來一定會購買該資產。

　　（3）租賃期占租賃資產尚可使用壽命的大部分（≥75%）；

　　（4）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值幾乎相當于（≥90%）租賃開始日租賃資產的公允價值；

　　（5）租賃資產性質比較特殊，如果不做較大的修整，只有承租人才能使用。

　　2.融資租入的會計處理（與超過信用期分期購入固定資產的處理思路一致）

　　掌握三個問題：

　　（1）固定資產入賬價值的確定；

　　（2）未確認融資費用的分攤；

　　（3）融資租入固定資產如何計提折舊；

　　（四）其他方式取得的固定資產

　　1.投資者投入固定資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。

　　2.非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的固定資產的成本，應當分別按照本書有關章節的規定確定。

　　（五）存在棄置費用的固定資產

　　棄置費用通常是指根據國家法律法規、國際公約等規定，企業承擔的環境保護和生態恢復等義務所確定的支出。是針對特殊行業的特定固定資產而言的。

　　如：

　　1.核電站核設施等的棄置和恢復環境等義務；

　　2.石油天然氣開采企業油氣資產的棄置費用。

　　對于這些特殊行業的特定固定資產，企業應當按照棄置費用的現值計入相關固定資產成本。借記“固定資產”，貸記“預計負債”。按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用，應在發生時借記“財務費用”，貸記“預計負債”。

　　注意：一般工商企業的固定資產發生的報廢清理費用，不屬于棄置費用，應當在發生時作為固定資產處置費用處理。

　　三、固定資產的后續計量  

　　四、固定資產處置